摘要：我们从价值角度将生产要素概括为人力资本和物力资本两个方面，从而按照这两个方面对企业人力、物力创造的贡献价值进行会计分离，并对会计分离的必要性及其会计分离模型的设计作了系统的研究，通过会计分离模型分别反映人力物力各自创造的贡献价值，为计量人力资本群体、个体贡献价值创造亟为有利的条件。
关键词：人力与物力的会计分离；贡献价值；会计计量模型
一、人力、物力贡献价值的会计分离是经济发展的必然要求
我们从价值研究的角度将传统的生产要素资本、人力、土地概括为人力资本和物质资本两个方面。并重点对两个方面的贡献价值进行科学会计分离的研究。西奥多.舒尔茨（theodore w.schultz）认为资本有两种形式，即物质资本和人力资本，人力资本是与物质资本相对应的。物质资本是体现于物质产品上的；人力资本是体现在劳动者身上的。现代经济学中的人力资本概念是相对于物质资本而言的，它可以被用来提供未来的收入，因此人力资本投资是企业进行再生产过程所必需的，与用于购买各种生产资料的投资是相同的。它与物力资本一样都对企业剩余价值的形成做出了贡献，按照谁贡献谁受益的原则，人力资本也应该依据它对企业创造价值的贡献程度来参与企业收益的分配。
按照生产要素所有权及其权重理论，每种要素所有者将其所拥有的生产要素投入生产时必然要求索取回报。非劳动生产要素如资本利息回报，土地要求地租回报等，回报的大小取决于这些生产要素在生产中的权重，即其贡献程度。wwW.11665.cOM作为能在生产过程中创造出超额价值的生产要素之一——人力资本，更是参与企业价值创造的一种重要资本，那么，人力资本贡献价值就应该像企业其他投资资本一样，构成企业产权的一部分，并享有收益获得权。
党的十六大提出，“放手让一切劳动、知识、技术、管理和资本的活力竞相迸发”，“让一切创造社会财富的源泉充分涌流”。为此，必须“确立劳动、资本、技术和管理等生产要素按贡献参与分配的原则”。这些指导思想具有重要的理论和现实指导意义，是我们科学把握人力资本贡献参与价值分配内在联系的指导思想。在现代经济社会，人力资本已成为生产力和经济增长的核心资本，是发展加速度的力量来源。人力资本这一不可忽视的资本要素使价值创造的方式发生了重大变革，传统的分配格局必然被打破，取而代之以新型的分配方式——人力资本参与价值分配。在这种新型分配方式下，人力资本贡献价值与价值分配统一起来，体现了经济和社会发展的全方位进步。人力资本对价值创造的贡献能获得相应价值回报，不仅是岗位薪水的提高，还是对人力资本贡献所创造价值的肯定，是国家尊重知识、尊重人才的具体体现，从而能够激励高素质人才不断创新价值，实现他们的社会价值和个体价值。
人力资本贡献参与价值分配首先遇到的问题，就是如何计量人力资本贡献价值。劳动者劳动除创造自身价值外，更多的是为企业创造价值，这些价值就是通过他们的有效劳动来实现的，也就是劳动者运用物力资本创造的，是人力和物力相结合的产物。就企业而言，企业新价值虽然是人力和物力共同创造的。但按照现行的会计核算，企业创造的新价值已混为一体，无法区分人力物力，甚至将企业创造的新价值完全归功于物力，而将人力排除在外，这显然是不合理的。由于两者不能会计分离所造成的影响：（1）宏观上无法体现劳动者对社会的贡献程度，微观上无法反映企业效益高低，企业效益高低的原因不知在何方，不能找到问题的症结所在从而无法对症下药。（2）人力价值不能从物力价值中会计分离出来，无法对人力的贡献价值进行计量，则企业的群体价值、个体价值无法计算出来，个人应得多少回报就更无法计算了，无疑将影响广大劳动者的积极性和聪明才智的发挥，最终将影响社会经济的进步和发展。（3）不会计分离贡献价值，收益分配改革十分困难。劳动者参与收益分配最重要的是要有量化依据，而只有通过会计分离，把人力资本创造的价值从物力资本价值中会计分离出来，为计量人力资本群体价值创造了条件，而后在此基础上计量个体价值，为人力资本参与收益分配提供依据。（4）人力的价值不仅企业无法反映，国家宏观也无法统计和公布，致使人力资本情报信息不能及时提供和反映出来，从而影响宏观调控和政府政策的制定。因此，从上述内容可以说明，科学地会计分离物力资本和人力资本的贡献价值已经到了非解决不可的地步。
二、人力、物力贡献价值会计分离的基本道理和思路
目前人力所创造的价值如何从企业人力物力共同创造的价值中会计分离出来，这是国内外长期未能解决的问题。20世纪20年代西方著名的柯布—道格拉斯的投入产出函数理论为我们提供了会计分离贡献价值的思路。为什么会计分离人力物力贡献价值要以投入和产出价值为内容呢？因为人们在生产过程中，人力物力是生产和流通不可分割的两方面，通过两者的有机结合，创造出贡献价值所以说贡献价值，是人力物力的结晶和产物。贡献价值是当年人力物力投入和产出的，是劳动者运用物力资本，通过辛勤的劳动，将投入和产出的贡献价值融入物质产品之中，形成产品的价值，通过销售，实现销售收益。这时销售收益的本身就含有人力物力创造的贡献价值，它体现人的内在功能，通过人的劳动与物力相结合创造出贡献价值并体现其贡献大小，这是劳动者内在能力的外在表现，以这个看得见的价值量作为衡量贡献大小的尺度和标准来会计分离其贡献价值，才是切实可行的。人是有价值的经济资本，比任何物质资本更具有价值的经济资本，当劳动者将自己的知识技能投入到企业的经济活动时，就是将凝结在企业人力资本上的资本投入企业了。劳动者投入企业后所耗用的投入价值和创造的新价值，就构成企业投入价值和产出价值。所以依据投入和产出价值即贡献价值进行会计分离，是最为科学的。通过会计分离贡献价值，把人力资本贡献价值从物力资本中会计分离出来，为计量人力资本群众、个体贡献价值创造了亟为有利的条件，而后在此基础上对人力资本群体、个体的贡献价值进行量化。因为人力资本群体和个体贡献价值的量化，必须是在会计分离出人力资本贡献价值的基础上，才能实现对人力资本群体和个体贡献价值的计量，才能为人力资本分配价值和实现个人贡献价值的回报提供科学依据。
要会计分离人力物力贡献价值的确有一定的难度，要使会计分离的贡献价值符合企业的实际情况，这就要求设计的模型具有科学性和技术性。我们的设计模型是从柯布—道格拉斯投入产出函数理论和方法作为我们研究人力物力贡献价值会计分离模型的主要思路。
三、人力物力贡献价值会计分离模型——投入产出模型的运用
为了把企业人力、物力共同创造的贡献价值会计分离开来，首先要求出人力资本贡献价值在企业人力物力贡献价值中的比例，即人力资本贡献率，而后才能求得人力资本贡献价值。根据这一概念，人力资本贡献价值的模型可以表述为：人力资本贡献价值=人力资本贡献率（h）×人力、物力贡献价值。为什么启用和如何启用这两个指标需要作如下说明：
启用什么指标代表人力物力共同创造的贡献价值是非常重要的。我们经过反复研究认为选用企业人力物力共同创造的贡献价值比较合理。因为增加值是当年劳动者新创造的价值，是在总产值基础上扣除中间消耗的物化劳动转移价值后的剩余产品价值，即生产经营和劳务活动中追加到劳动对象上的价值，是各企业、单位为社会提供劳动量的货币表现，为社会所作的贡献，反映生产经营和劳务活动的最终成果。同时增加值是国民经济核算的一项基础指标，是建立资金流量核算的基础。
人力资本贡献率（h）的确定是非常重要的，因为它反映了人力和物力对企业的效益（或产出）的贡献比例，关系到人力物力共同创造的贡献价值能否正确会计分离开来。我们可以通过以下方法来确定h。
确定h之前，我们引柯布·道格拉斯投入产出函数表明企业的效益（或产出）与人力资本的投入、物力资本的投入呈如下函数关系，即：
q=a lαkβ
式中：q——效益或产出；l——人力资本的投入；k——物力资本的投入；a——技术水平参数；α——人力资本投入的效益参数；β——物力资本投入的效益参数。
为了简化计算，将上面公式两边取对数得到：
lnq=lnlα+lnkβ+lna
再令qˊ= lnq；aˊ=lna；lˊ=lnl；kˊ=lnk
则公式变为：
qˊ= aˊ+ lˊα+ kˊβ
即：q= a+ lα+ kβ
其中：q——企业效益或产出的对数值；l——人力资本的投入的的对数值；k——物力资本的投入的对数值；a——技术水平参数的对数值。
为求得h，我们作如下假设：
假设在短期内，企业规模稳定，则技术水平参数a保持不变，因为它不是实质性的生产要素，而是渗透于人力和物力之中，在短期内企业规模保持相对稳定的情况下可以视为常量不予考虑。因此公式可以表示为：
q= lα+ kβ
显然，上式说明在短期内，企业效益（或产出）与人力资本的投入、物力资本的投入之间呈线性关系。
运用上式可以求的h的值：
h= lα/（lα + kβ）
将α和β带入h计算公式即可以求得人力资本贡献率，而后乘以企业人力物力共同创造的贡献价值即可以求得人力资本的贡献价值，从而实现人力贡献价值和物力贡献价值的科学会计分离。
另外，我们还要考虑到α和β值的代表性。由于人力资本是一种很特殊的资本，它具有较强的主观能动性和高度的流动性，当人力资本进入企业，它往往不能像物力资本那样可以立即体现出它的作用大小，而具有滞后性特点。物力资本的价值转移也可能受宏观政策等因素影响而出现波动，两类资本在不同时期对企业效益产出的贡献程度是不断变化的。为了解决这个问题，我们可以对多个年度的α和β进行移动加权，得到符合其变动趋势的结果，使该结果具有较强的代表性。具体方法如下：
由第一年和第二年的投入产出方程解出第一组方程α，β
q1=l1·α1+k1·β1
q2=l2·α1+k2·β1
得到：α1，β1
由第二年和第三年的投入产出方程解出第二组α，β
q2=l2·α2+k2·β2
q3=l3·α2+k3·β2
得到：α2，β2
再根据行业特点、企业性质等外部和内部因素，由企业组织专家估算对两组α，β的加权权数λ1，λ2，（其中λ1+λ2=1），得到α，β。
α=λ1·α1+λ2·α2
β=λ1·β1+λ2·β2
如果条件允许，我们可以取先后多年的资料，通过多组α，β的连续加权，得到计算当年的α，β，将α和β代入公式h=αl/（lα+kβ），就可计算出当年人力资本贡献率h，而后将h乘以企业总的贡献价值即可求得人力资本贡献价值，从而使两者科学地会计分离开来。
企业人力、物力资本贡献价值的会计分离和人力资本贡献价值的测算，一方面为企业人力资本按贡献参与收益分配提供了科学、具体、明确的量化依据，使劳动者价值得到应有的体现和回报，有利于维护劳动者权益，为国民经济增长和企业发展提供新的巨大的源泉和动力；另一方面，解决人力资本价值问题，能够充分体现中国劳动者的经济价值和巨大贡献，树立中国劳动者在国际上的崇高形象和强大实力。
四、人力、物力贡献价值会计分离模型的实证分析
为了检验我们初步构建的人力资本贡献价值计量模型的合理性和可靠性，我们在一家企业进行了初步应用和实证验算，具体分析如下。应企业要求我们以a代表该企业的名称。
a公司1999～2001年人力投入（l）和物力投入（k）及效益（q）如下表所示：
根据a公司3年人力资本物力资本的投入和产出的数据带入函数关系式：
q=lα+ kβ
26803866.82=12608808.74×α + 61515542.51×β
30624093.17=18023977.11×α + 86620435.06×β
3535164.16=20343210.38×α+79867456.21×β
解方程组
α=1.304 β=0.2376
将α、β代入公式h=αl/（αl +βk）得
h1999=0.2483；h2000=0.3604；h2001=0.5012
将人力资本贡献率乘以企业人力、物力共同创造的贡献价值即可求a公司人力资本的贡献价值。
1999年为：26803866.82×0.2483 =6655400.13
2000年为：30624093.17×0.3604 =11036923.11
2001年为：3535164.16×0.5012 =1771824.27
a企业人力资本贡献价值所占比例，1999年为24.83%，贡献价值为6655400.13元；2000年为36.04%，贡献价值为11036923.11元；2001年为50.12%，贡献价值为1771824.2元。总的贡献比例为100%，已经求得人力资本贡献比例，则物力资本贡献比例1999年为75.17%，贡献价值为20148466.07元；2000年为63.96%，贡献价值为19587169.88元；2001年49.88%，贡献价值为1763339.80元。该公司系高新技术企业，专业技术人才占企业总人数的1/3，1999年之前领导不力，新产品开发缓慢，劳动者积极性不高，所以人力资本贡献价值比较低。通过改革，调整领导班子，领导指导思想明确，为广大劳动者创造了施展才华的环境，从而调动了劳动者的积极性，使企业产品更新换代快，产品质量高，适销对路好，使企业创造的价值逐年提高。使企业人力资本贡献率和人力资本贡献价值逐年上升，效益明显提高。
参考文献：
1．西奥多·w·舒尔茨．人力资本投资．人口质量经济学．北京：华夏出版社，1990．
2．张德．中国可持续发展的人力资本对策．中国人才，2002，（7）．
3．李维安．对“外松内紧”人力资本观的反思．南开管理评论，2002，（3）．
