摘要：内部控制制度作为是企业生产经营管理活动中一项重要的管理制度，仅靠其自身还难以全面实现企业的管理目标。当前我国企业内部控制存在诸多问题, 要解决这些问题实现内部控制预定的目标和企业的管理目标，需要适时引入财务治理结构，将两者有机结合，进行良好的对接和嵌合，即合理划分内部控制和财务治理的工作重心；建立有效激励和监督机制，改善控制环境；完善信息沟通渠道和披露制度；实施战略财务，重视风险评估。

　　关键词：内部控制；财务治理；财务治理结构
　　
　　会计信息真实可靠、企业资产安全和营运效率的提高是内部控制的三大基本目标。但现实中此三大目标能否真正实现，并不如制度设计者们期望的那么乐观。在我国企业改革、改制中国有资产的流失；上市公司会计粉饰、财务造假；银行高官的挪用公款、携款外逃，大量坏账、呆账的产生，等等问题，无不令人质疑：现有的内部控制预定的三大基本目标能在多大程度上实现？
　　
　　一、内部控制存在的问题
　　
　　1.内部控制环境与文化成为内部控制的软肋
　　生产力中最活跃、最具影响力的生产要素是人。从经济学的角度来看，人是“经济人”，是“有限理性”的“经济人”，是追求个人效用最大化的“经济人”。人的这种私利性给人们的工作和生活带来了动力，但也给企业带来了危害，因此企业需要建立一套规范的制度，趋利避害，将被管理者的行为限制在有益于企业健康发展的轨道上。罗伯特·西蒙斯在介绍内部控制系统的假设条件时也曾提到，每个人都有固有的道德缺陷，所以有必要使用内部控制以确保资产的安全和信息的可靠。wWw.11665.COm
　　建设一套内部控制体系和发挥内部控制体系的作用是两回事。同创君业管理咨询公司某高级管理人员曾访谈过一些有实力的国有和民营企业各级别的人员，发现公司的很多中层领导竟连公司的许多重要制度都不清楚。对内部控制的理解停留在部门和岗位设置及责任制度规章等低层面之上。中层领导尚且如此，那就更谈不上普通员工了，如此浅薄漠视的意识观念如何能形成良好健康的内部控制环境和文化。而企业控制环境又决定着其他控制要素能否发挥作用，影响到企业内部控制的贯彻和执行以及内部控制目标的实现，是企业内部控制的核心。众所周知的银广夏事件，其发生的一个重要原因就是控制环境的严重失败，董事会“瘫痪”，凡事由总经理一人拍板，权力失去了监督和制约。
　　2.内部控制制度流于形式，执行不力。一般企业通常都能建立较为详细的规章制度，但实际中这些制度又多成了摆设，形如虚设。例如，有的企业对成本、费用等开支设计不同形式的控制方法，但执行的结果却是超支的照样超支，挂账的未见减少。有的企业制度中规定了一些职务是相分离的，可实际中一些职务又由一人兼任。再如，中国银行温州支行某分理处其内部控制制度对会计、出纳、保安的职责和权限有明确、科学的界定。但这个制度没有被很好地执行，为贪图“简便”，由会计人员一人掌管所有钱款，并对上级关于运钞车特征的通知毫不理会，终于被犯罪分子以假运钞车将钱款劫走，造成重大损失。
　　3.内部人员的串谋架空了内部控制制度。内部控制制度的指导思想是相互制约、相互牵制、相互协调。如果这个基础不存在，那么内部控制就如同一个又瞎又聋的猫，如何能抓得住老鼠。以“旭日升冰茶”事件为例，旭日升冰茶曾经是红极一时的国产饮料，其广告也曾经是铺天盖地，可宛若一夜间旭日升便淡出人们的视野，传言是因发展太快资金链断裂。其实真正的原因是旭日升冰茶的财务部门连同内审部门集体作案，转移资金数亿元，从而导致企业因资金不支而覆灭。试想监管者和被监管者联合舞弊，设计再好再完善的内部控制要发挥作用恐怕也无能为力。类似的事件并非仅此一例，如何避免内部人员的集体行动使内部控制制度失效，这成了内部控制设计一个新的难点问题。
　　4.忽视风险管理，造成不可弥补的损失。coso报告认为，环境控制和风险评估是提高企业内部控制效率和效果的关键。企业生产经营必然面临一些不确定因素的影响，面临一些难以预料的风险，信息的不对称、占有信息的不完全使得企业必须要有一定的风险防范意识，并采取适当措施进行风险管理，以使意外损失降到最低。四川长虹是我国著名的家电生产企业之一，也是一家老牌上市公司。近年4.6亿美元的巨额应收账款事件使得它已风光不再。apex家电进口公司是长虹在美国的最大合作伙伴，在该公司拖欠国内多家公司巨额欠款的情况下，长虹仍与其签订了巨额赊销合同，最终遭受了巨大的坏账损失。事后人们不禁质疑，难道长虹对apex公司的情况一无所知，倘若不是一无所知，又为何毫无疑虑将巨款货物发给对方。看来，在确定信用政策时，长虹未能充分地评估坏账风险，最终给企业造成了无可挽回的经济损失。
　　
　　二、财务治理结构的介入
　　
　　财务治理是公司治理一个重要的子系统。公司治理的重心在于企业权责利的合理配置，财权是诸多权力中的重量级权力，它表现为某一主体对财力所拥有的支配权，包括收益权、投资权、筹资权、财务预决策权等权能（伍中信，2004）。公司财务治理以财权配置为核心，通过一系列的制度设计来防止内部人控制，降低代理成本，遏制或减少逆向选择和败德行为。
　　财务治理结构以财权为基本纽带，逐步确立出资人、董事会、经理人和财务人员在财权流动和分割中所处的地位的作用，体现了各主体在财权上相互约束、相互制衡的关系。它是一种企业财权的安排机制，通过这种机制来实现企业内部财务激励和约束。具体地说，财务治理结构是通过对财务监督权、财务决策权和财务执行权的合理配置，来实现管理目标。监事会享有财务监督权，财务战略决策权由出资者、股东大会、董事会享有，总经理则享有财务经营权以及董事会授权下的进行日常财务决策权。

　　西方理论界对财务治理方面的研究散见于有关企业理论和资本结构理论之中，尚未形成一个完整的理论体系。我国学者有关财务治理的代表性观点主要有：财务分配论（刘贵生，1995）、经营者财务论（汤谷良，1997）、出资者财务论（谢志华，1997）、所有者财务论（干胜道）等。综合他们的观点，企业的财务治理结构可分为三个层次，即出资者财务、经营者财务和财务主管财务（苏武俊，2002）。出资者财务是指股东作为出资人为保护自身利益参与企业管理和监督而发生的财务行为。董事长和总经理行使经营权，参与企业重大财务事项的决策和管理，从而形成经营者财务管理层次。最后一个层次则是财务主管行使日常财务管理权和决策的执行权，形成的财务主管财务层次。
　　
　　三、内部控制和财务治理结构的耦合
　　
　　企业是多重契约关系的组合，而股东会与董事会、董事会与经理层之间的委托代理关系是其中最基本的契约关系，因此企业内部控制中的“内部”应从构建治理结构开始，将两者有机结合起来。
　　1.合理划分内部控制和财务治理的工作重心
　　内部控制在公司制度安排中担负着内部管理监控的角色，它的监管辐射范围包括董事会、总经理、各生产经营及职能部门。
　　在公司财务治理结构中，股东大会、董事会享有战略性财务事项的决策权，如重大投资决策活动、筹资活动等，虽然这类事项发生次数少，但如出现问题，便会对企业造成重大影响，因此应将其作为财务治理的工作重心。而经营者财务层次和财务主管层次中发生的日常性财务事项，则可纳入内部控制的重要范畴，因为这类事项重要性虽不如前者，但发生频率高，对其监控成本较高。
　　
　　2.建立有效激励和监督机制，改善控制环境
　　控制环境包括员工的诚实和职业道德、人员胜任能力、管理哲学和经营作风，等等。内部控制的好坏取决于制定并执行控制政策和程序的人的素质和观念，因此应尤其重视人的因素，将培养员工的忠诚度作为内部控制的工作出发点，促使员工认同公司的价值观，以形成健康良好的公司文化，提升公司的凝聚力和向心力。这需要建立一套科学合理、行之有效的激励和监督机制，采用具体的财务管理方式达到财务激励的目的，如制定财务预算，将预算目标分解至团队或个人，以预算作为绩效评价标准，对员工产生激励。或采用员工持股计划等其他方式进行物质和精神激励。对于管理层则可采用股票、股票期权等报酬契约设计进行激励，还可通过不同资本结构选择、职业经理人市场的完善和外部接管等内外结合的方式予以激励和约束。无论采用何种方式，均是为了发挥人的主观能动性，降低代理成本，达到改善控制环境的目的。
　　3.完善信息沟通渠道和披露制度
　　无论是coso老报告，还是新报告，均把沟通列作内部控制的一个要素。内部控制中的沟通是通过信息的流动而实现的沟通，即信息沟通。人类社会进入21世纪，计算机网络技术的成熟与普及，大大提高了信息沟通的速度和流量。信息沟通不仅仅包括企业内部的沟通，还包括与外部的信息沟通，如与客户的沟通，了解客户的资信和财务状况；与银行的沟通，了解还贷款风险等。如果公司建立信息的实时反映和控制，将使股东、管理层更为迅捷地了解公司的运营情况，同时促进员工行为的自我优化，自觉正确地履行其职责。
　　就信息披露而言，目前我国上市公司信息披露是强制性要求的，而其他企业的信息披露没有作统一要求和规范。对公司财务治理和内部控制的信息更是没有具体要求。有关政府部门应强化这类信息的披露规范，从法律的角度予以积极的推动和促进。
　　4.实施战略财务，重视风险评估
　　当前企业面临的环境不确定性极大，过去赖以成功的商业环境发生了巨大的变化，而且这种变化呈现出多元性和难以预测性，财务的作用已经超越了传统的边界，需积极地跨越经营职能、合作伙伴、地域界限全方位地整合这些资源，财务需提升到战略的高度。
　　战略财务是战略管理与财务的有机结合，战略管理要求企业高层管理者在不断审视企业内外环境变化的前提下，制定能够利用优势，抓住机会，弱化劣势，并避免和缓和威胁的企业战略。战略财务是站在公司战略发展的高度，运用财务手段和财务工具，为公司战略决策、战略变革提供决策支持。实施战略财务，要通过作业链、价值链的分析和优化提高企业整体价值，提高企业竞争优势；通过经营环境分析，包括对宏观环境、特定产业环境、企业内部环境的分析，确认和评估企业面临及潜在的各种风险，并采取积极措施应对和防范风险；通过竞争能力分析，确定企业的优势和劣势，辨别可能存在的威胁，并提出战略模式选择的建议，以保持公司的核心竞争。
　　
　　参考文献：
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　　[2]伍中信.现代企业财务治理结构论纲[j].财经理论与实践,2004,（129）:62-67.
　　[3]谢志华.出资者财务论[j].会计研究,1997,(5).
　　[4]汤谷良.经营者财务论——兼论现代企业财务分层管理架构[j].会计研究,1997,(5).
　　[5]干胜道.所有者财务论[m].成都:西南财经大学出版社,1998.
　　[6]申书海,李连清.试论公司财务治理和财务管理的关系与对接[j].会计研究,2006,(10):50-55.
　　[7]杨有红.企业内部会计控制系统[m].北京:中国人民大学出版社,2004.