[摘要]税收是政府配置资源、调控经济的重要手段。目前，我国虽然设有与环境保护相关的税种，但缺乏环境保护专门的税种，有关规定也不健全，对环境保护的税收优惠单一，缺乏针对性和灵活性。因此，应根据可持续发展的要求，调整我国现行税制，逐步建立起相对完备的环境税收制度，开征环境污染税，改革与环境保护相关的其它税种的相应条款。
　　[关键词]环境税；国际实践；我国的环境税制
　　
　　2008年年初在我国南方部分地区发生的严重冰雪灾害，不仅使经济和社会一度陷入困境，而且让我们支付了1000多亿元人民币的“巨单”。这再一次敲响了中国生态环境问题的警钟。实际上，最近几十年间，伴随着经济和社会生活快速发展的同时，我国生态环境恶化的状况日益加剧，我们已经为此付出了更为巨大的代价。这期间，中央和地方各级政府已经出台了多项涉及治理环境污染问题的政策，在实践中也的确取得一定成绩，但我国生态环境的形势依然十分严峻，急需采取新的应对措施。本文认为，开征环境税是一个可供选择的方案。通过这项税收手段，可以解决我国环境保护中的一些深层次问题。
　　
　　一、我国现行税制中与环保有关的税种及存在的主要问题
　　
　　要探讨这一问题，首先需要了解我国现行税制中与环保有关的税种。
　　我国现行税制中与环境保护有直接或间接联系的税种主要有6种：(1)资源税。该税于1994年1月开始实施，主要目的是抑制对矿产资源的滥采滥挖和掠夺性开采，保护矿产资源，促进资源的合理开发和有效利用。(2)消费税。wWW.11665.CoM该税是1994年税制改革在流转税中新设置的一个税种，国家将高能耗、不可再生以及不利于环境保护的消费品如汽油、柴油、鞭炮、焰火等商品纳入消费税的征税范围，在2006年4月，又把木制地板、一次性筷子等列入到消费税征税项目中，目的在于限制损害环境产品的生产和消费。(3)城镇土地使用税。该税是从1988年11月起对在我国境内使用土地资源的单位和个人，就其实际占用的土地面积定额征收的一种税，其目的主要在于加强国家对土地的管理，促进合理使用城镇土地。(4)耕地占用税。该税于1987年开始征收，是对在我国境内占用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人，按其实际占用的耕地面积征收的一种税，其目的是为了约束和调节纳税人占用耕地的行为，加强土地管理。(5)城市维护建设税。该税于1985年开征，主要用于城市住宅、公共交通设施、给排水、供热、环境卫生、园林绿化以及其他公共设施的建设和维护，具有专项专用的特点，已经成为城市环境基础设施投资的一项重要资金来源。对于改善城市大气和水环境具有重要意义。(6)车船使用税。该税本身并不具有能源、环境方面的意义，但由于车船的使用与能源消费直接相关，因此该税对抑制能源消费有一定的作用。
　　上述税制，对我国的环境保护起到一定的作用，但是在日益恶化的环境面前，这些措施的作用十分有限。其中存在的主要问题有：
　　
　　1　现行税种中有关环境保护的规定对环境保护的调节力度不够。一是资源税、消费税、车船使用税等带有环境保护性质的税收条款各自独立、互不衔接，难以形成合力进而系统地调控环境问题。二是现行涉及环境保护的税种存在征收范围过窄、税额设置不合理、环保意义不突出等问题。如在消费税方面，虽然消费税将鞭炮、焰火、汽油、小汽车等污染环境的消费品纳入征税范围，并根据小汽车排气量的大小规定了差别税率，但没有按是否安装尾气净化装置分别设置不同的税率，从而降低了税收对污染应有的控制作用。
　　
　　2　与国外相对完善的环境税收制度相比，我国缺少针对污染，破坏环境的行为或产品课征的专门性税种即环境保护税。此类税种在环境税收制度中应处于主体地位，它的缺位既限制了税收对污染环境，破坏生态行为的调控力度，也难以形成专门用于环境保护的税收收入来源，弱化了税收在环境保护方面的作用。
　　
　　3　现行税制中为贯彻环境保护政策而采取的税收优惠措施的形式比较单一，仅限于减税或者免税，受益面比较窄，缺乏针对性和灵活性，不能充分体现税收政策的导向作用和税收优惠的政策效应。
　　
　　4　一些税收优惠政策客观上产生不利于环境保护的后果，抵消其他税种的环保功能。如对生产金、银产品的销售收入免征增值税的规定，在一定程度上支持了对金、银矿源的无度开采，加剧了资源的破坏和对环境的污染；对农膜、农药，特别是剧毒农药免征增值税规定，对土壤和水资源产生不良影响。
　　
　　二、对我国环境税制度建设的若干思考
　　
　　要建立我国的环境税制，研究和总结国外的相关经验和理论成果十分必要。
　　
　　(一)建立环境税制的理论基础。一般认为，建立环境税制的理论是“环境外部性”理论。这一理论是英国经济学家庇古于20世纪初在《福利经济学》一书中提出的。他认为对造成外部效应的企业，国家应该征收环境税，以调节环境污染行为。庇古的“环境外部性”理论，可以说是环境税最初的理论来源。他还通过私人边际成本与社会边际成本的关系，进一步阐述了自己的观点。他认为当存在环境污染等外部不经济现象时，其产品的私人边际成本小于社会边际成本，从私人角度看是赢利的，但从社会角度看却是亏损的，这一矛盾不可能靠市场力量来解决，而是需要政府采取措施把社会成本加入企业的生产成本中，使外部成本内在化，解决私人边际成本与社会边际成本不一致的问题。

　　(二)环境税制的国际实践概况及其启示。建立我国的环境税制，应当学习和借鉴发达国家的有益经验。资料显示，在当今世界，越来越多的国家将环境保护引入税收制度中，最为典型的是欧盟和美国。20世纪90年代以来，这些国家环境税占税收收入和gdp的比重均呈现上升趋势，环境税的作用逐渐加大，各国在税制改革方面也考虑到了越来越多的环保因素。西方国家征收的环境税主要有以下几种。
　　1　环境(污染)税。由于污染物主要包括废气、废水、固体废弃物、噪音四类，因而环境(污染)税也相应地分为以下四类。(1)废气和大气污染税。对废气征税较常见的有两种：一是对二氧化硫排放征收的二氧化硫税，二是对二氧化碳排放征收的碳税。以二氧化硫为例，美国已在20世纪70年代就开征了此税。根据其《二氧化硫税法案》的规定，二氧化硫的浓度达到一级标准的地区，每排放一磅硫征税15美分；达到二级标准地区按每磅硫10美分征税。德国、日本、挪威、荷兰、瑞典、法国等也征收了二氧化硫税。(2)废水和水污染税。废水包括工业废水、农业废水和生活废水。许多国家都对废水排放征收水污染税。如：德国从1981年开征此税，以废水的污染单位(相当于一个居民一年的污染负荷)为基准，实行全国统一税率。又如荷兰，按人口当量(相当于每人每年排入水域的污染物数量)征收的水污染排放费也属于水污染税性质。(3)固定废弃物税。该税有两种征收标准：一是根据废弃物的实际体积定额征收，如加拿大、瑞典和荷兰；二是根据废弃物的体积和类型定额征收，如芬兰、法国等。各国开征的固定废弃物税包括一次性餐具税、饮料容器税、旧轮胎税、润滑油税等。(4)噪音污染和噪音税。噪音污染是指排放的音量超过人和动物的承受能力，从而妨碍人或动物的正常生活的一种现象。噪音税有两种：一是固定征收，如美国规定，对使用洛杉矶等机场的每位旅客和每吨货物征收1美元的治理噪音税，税款用于支付机场周围居民区的隔离费用；二是根据噪音排放量对排放单位征收，如日本、荷兰的机场噪音税就是按飞机着陆次数对航空公司征收。
　　2　生态(破坏)税。主要包括森林砍伐税等。法国在1969年开征此税，条款规定，为城市规划或工业建设目的而砍伐森林的，每公顷交6000法郎的税；其他情况每公顷交3000法郎的税。比利时1993年通过的生态税法中规定了一系列生态税，适用于饮料包装、可处理的剃刀和照相机、农药、纸张及电池等产品。
　　3　其他税收环保政策。这方面的政策主要包括：(1)鼓励对环保技术的研究、开发、引进和使用。这主要通过研究开发费用的税前列支、技术转让费的税收减免、对引进高新环保技术的税收优惠等措施来调节实施。(2)鼓励对环保的投资。主要通过对环保投资退税、允许环保设施加速折旧等税收措施来调节实施。(3)鼓励环保产品的生产、使用，促进环保产业的发展。许多国家都在征税时通过适用低税率对环保产品予以照顾，对废物回收利用也往往予以免税优待。(4)鼓励环保行为。如美国为鼓励私人造林，规定在税收方面予以优惠，私人造林只征收土地税，而不征收青山林木税，私人造林的耗费可以抵缴所得税。
　　
　　(三)关于调整我国现有税收制度若干建议。基于上述理论及国外的经验，本文认为，应对我国现有税收制度进行如下调整和制度建设。
　　1　调整现有资源税。
　　现行资源税改革的主要目的是充分发挥其在优化配置资源、遏制资源的掠夺性开采与浪费方面的积极作用，因此，可以从以下方面着手：
　　(1)扩大资源税征税范围。从世界各国资源税的征收范围看，资源税税目可涉及矿藏资源、土地资源、水资源、森林资源、海洋资源及动植物资源等。而我国的资源税征税范围只涵盖了矿藏资源。新的资源税征收范围原则上应该包括所有不可再生和存量已处于临界水平的资源。考虑到目前的征管水平还不足以对所有资源征收资源税，至少应当将目前毁坏、浪费严重的资源纳入其中，包括水资源、森林资源、草场资源、优质耕地资源等。
　　(2)调整资源税计税依据。在规定资源税计税依据时，应当使资源开发企业或个人为其开采的所有资源付出代价，而非仅仅是已获利的被开采资源。因此，资源税的计税依据应由按销售或自用数量计征改为按生产数量计征，这样可使资源开采者从自身利益出发，充分考虑市场需求，合理确定资源开采量，杜绝资源浪费现象。
　　(3)合理确定资源税单位税额。资源税的单位税额过低，不足以影响纳税人的经济行为。因此，在理顺资源税价格体系的同时，适当提高资源税的征收标准是很有必要的。在确定单位税额时应考虑以下因素：一是调整资源开采中的级差收入；二是表达资源的稀缺度和政府对开采该资源的限制程度；三是反映资源开采形成的外部成本；四是考虑资源再培育的资金需要量。另外，对污染程度不同的资源可实行差别税率，对非再生性、非替代性、稀缺性的资源要课以重税。
　　2　改革消费税制度。
　　(1)扩大消费税的征税范围。将那些已无法再回收利用的材料制造，或者在使用中预期会对环境造成严重污染而又有相应的“绿色产品”可以替代的物品纳入应税范围之中。如电池、塑料制品、一次性餐饮容器、使用燃油驱动的助力自行车等。
　　(2)对不同产品根据其环境友好的程度设计差别税率，以鼓励清洁产品的使用。比如，在对不同排气量的小汽车采用差别税率的基础上，对排气量相同的小汽车视其是否安装尾气净化装置而实行区别对待，对使用“绿色”燃料的小汽车免征消费税，以促使消费者和制造商作出有利于环境保护的选择。
　　(3)对既危害健康、又污染环境的消费品提高征收额。如：香烟、含铅汽油等，以此来促使吸烟者少吸烟，直至不吸烟；抑制消费者对含铅汽油的使用，推动汽车燃油无铅化进程。
　　3　调整耕地占用税和城镇土地使用税。
　　应大幅度地提高耕地占用税的税额，真正起到保护耕地的作用，对那些征占耕地而未实际使用的，加成征收i在城镇土地使用税方面，可以考虑对绿化用地和环保公共设施用地实行减免税。
　　4　开征必要的环境税新税种。
　　(1)大气污染税。主要包括二氧化硫税和二氧化碳税。二氧化硫税的设置，可在现行的二氧化硫排放收费制度的基础上比照进行，将二氧化硫排放费改为税，对固定的大排放源进行定期检测，依据检测数据计征税金；对小排放源则直接按其消耗燃料的含硫量来征收。二氧化碳税是对油、煤、天然气、液化石油气、汽油和国内航空燃料征税。税基根据各种不同燃料的平均含碳量和发热量来确定，不同燃料的排放量不同，税率也不同。
　　(2)水污染税。对直接或间接排放废弃污染物和有毒物质而造成水体污染的活动或行为从量征收。但由于废水中污染物种类和浓度各异，需要确定一个废水排放的“标准单位”，纳税人的废水排放量按其浓度换算成标准单位计征。
　　(3)固体废弃物税。可以先对工业废弃物征税，再逐步考虑对农业废弃物、生活废弃物征税，其计税依据有按重量征税、按体积征税、按住房面积征税或按人均定期定额征税等多种选择。以生活废弃物为例，可以借鉴荷兰的做法，根据每个家庭人口多少以及产生的垃圾数量来征收。
　　5　完善税收优惠措施。
　　(1)在投资环节，鼓励企业进行治理污染和环境保护的固定资产投资，允许此类固定资产加速折旧，鼓励企业投资环保产业。
　　(2)在生产环节，鼓励企业进行清洁生产，对采用清洁生产工艺、清洁能源进行生产的企业以及综合回收利用废弃物进行生产的企业，在增值税、所得税等方面给予优惠。对生产中严重损害环境的企业，加重税收。
　　(3)在消费环节，鼓励对环境无害的消费行为、对消费可循环利用物质生产的产品、可再生能源等，征收较低的消费税。对环境污染严重或以不可再生资源为原材料的消费品，如含铅汽油、含磷洗涤剂、一次性不可降解用品、高含硫汽油等，征收较高的消费税。
　　总之，在我国生态环境状况依然严峻的今天，建立环境税收制度十分必要。在此过程中，一定要贯彻“污染者负担，利用者补偿、开发者保护、破坏者恢复”的原则，在借鉴国外先进经验的基础上，制定出符合我国国情、符合我国经济发展水平的政策和措施。而这些政策和措施的落实，将有力地保障我国社会、经济、环境的协调和可持续发展。