【摘 要】我国《公司法》第二十九条规定：“股东缴纳出资后，必须经依法设立的验资机构验资并出具证明”。可见，验资证明就是对股东出资情况所出具的证明性文件。在我国，法律所确立的验资制度具有强制性，使验资业务成为会计师事务所主要业务之一。我国注册会计师验资存在固有局限性，导致其验资业务出现危机。如何应对这一危机，是摆在理论界和实务界面前的重大课题。
【关键词】注册会计师 验资业务 现状 对策
一、我国注册会计师验资业务的现状及原因分析
验资制度的实行为确保股东履行出资义务、保证公司资本确定发挥了重要作用。注册会计师验资为净化市场经济秩序发挥了重要作用。但是另一方面，必须承认现在虚假验资和验资失败的案例也屡见不鲜。
（一）验资业务收费少、风险大，注册会计师逆向选择倾向较大
逆向选择，是指由于交易双方信息不对称和市场价格下降产生的劣质品驱逐优质品，进而出现市场交易产品平均质量下降的现象。注册会计师执行验资业务首先要考虑成本效益原则。然而，对注册会计师来说，收费少、风险大的验资业务已成“鸡胁”，在验资失败后法律风险高企的状况下，要想降低验资风险、避免出现验资失败的后果，注册会计师就必须执行更多的审验程序。然而在目前刚性的收费标准下，执行较多审验程序又将使注册会计师无利可图。因此，对于那些收入状况较好、信誉度较高的事务所来说，明智的选择就是全部放弃验资业务或者是仅承接长期客户的验资业务。而对那些收入状况不好的事务所来说，它们为了生存不得不承接验资业务，同时它们也很可能为了压缩成本而减少审验程序，从而导致验资的质量无法保证，而众多小型事务所之间的恶性竞争使得验资业务的收费进一步偏离与其风险相适应的程度。WWw.11665.coM验资制度的目的本来是希望通过注册会计师的信誉来保障公司遵守了资本制度，但是实际结果却是承担这一重任的主要是这个行业中执业能力较低、职业信誉较差的那一部分事务所，导致验资业务质量差强人意，虚假验资和验资失败案例频发。
（二）注册会计师行业还不规范，部分注册会计师的职业道德和专业水平较低
过去一段时期，绝大多数会计师事务所是由政府部门、企事业单位等出资设立并挂靠这些单位，即所谓“官办”“官营”。在这种体制下，注册会计师缺乏风险意识，独立性容易受到干扰，职业质量难以保证。尽管随着会计师事务所脱钩改制工作的积极推进，这种原因导致的虚假验资情况有所减少，但是这种现象仍然存在。此外，部分注册会计师的职业道德和专业水平还有待提高，防止注册会计师与被验资实体合谋造假。
（三）社会信任程度不高，执业环境较差
我国的社会信任危机使注册会计师面临十分恶劣的执业环境。有些公司及其股东受到虚假出资的强烈动机的驱使，想方设法与相关部门勾结，制造虚假证据，使注册会计师防不胜防。最典型的例子是银行参与造假。为此最高人民法院曾专门发布司法解释，规定银行等金融机构出具不实或虚假资信证明的应当承担的法律责任。商业银行依靠吸取社会公众存款来开展业务，本应是最注重诚信的企业，但是中国的商业银行参与造假的现象却屡见不鲜。可以说，这也是中国面临诚信危机最为典型的证据之一。由于注册会计师验资多是依据被审验单位内外提供资料如银行对账单、询证函、发票、产权证明文件等等进行的，面对如此恶劣的造假环境，注册会计师显然无法绝对保证一一识别其真伪。
笔者认为，验资制度目前所面临的主要问题，除了注册会计师的职业道德问题以及执业环境问题，更重要的是注册会计师验资中所出现恶性竞争和逆向选择，这一问题已经严重影响验资制度功能的正确发挥，并部分地导致了虚假验资和验资失败的发生，并严重地影响了人们对验资制度和注册会计师验资业务的正确评价。
二、规范我国注册会计师验资业务的对策
（一）认清验资局限性，合理归责验资失败的法律责任
如今，社会对注册会计师寄予过高期望，简单认为经过注册会计师机构鉴定的资产等是真实可靠的，而当验资失败时，执法者和社会利益相关者便把验资失败的责任几乎全部归咎于注册会计师。过重的法律责任给予注册会计师验资业务以沉重打击，造成验资业务逐渐向职业素质较低的事务所集中，从而形成恶性循环和逆向选择的结果，导致注册会计师验资业务质量的进一步下降。很自然地，人们开始对验资制度进行反思，认为强制验资制度增加了交易成本，却未起到相应的作用，进而认为验资制度丧失了其存在的合理性。这样不仅制约验资业务的发展，并制约着验资制度发挥其应有效用。因此，必须完善注册会计师验资的法律责任制度，合理归责验资过程中的法律责任。对于这个问题，必须做到以下几点：
首先，修订最高院关于验资责任的三项法律解释，明确注册会计师法律责任的过错推定原则，以消除目前这一问题的混乱状况。
其次，人民法院应当通过若干案例确立注册会计师的注意义务标准。人民法院应当通过一些典型案例，明确注册会计师独立审计准则、验资中的专业判断问题以及专业判断问题与注意义务标准的关系，确立与注册会计师的专业能力相适应的注意义务标准，既不能过高，也不能过低。
最后，对于确实未尽相当注意义务的注册会计师，应当对其行为承担责任。如何充分发挥司法资源，使真正应承担民事责任必须向受害人承担责任，这是完善注册会计师验资以及其他鉴证业务法律责任制度的重大问题。
（二）改善注册会计师的执业环境
在明确了注册会计师验资业务中的责任归属问题后，对于验资失败的无过错责任，司法部门应严格追究其责任，并加大处罚力度，抬高有关部门的违法违规成本。再者，规范注册会计师事务所行业准入机制，鼓励事务所之间的合并。会计师事务所行业属于规模经济型行业，在规模的基础上可以实现效率和效果的双丰收，因此，在现实操作中可以鼓励事务所间的合并行为，扩大事物所的规模，使其在执业过程中掌握一定的话语权。
（三）加强注册会计师的职业道德修养及后续教育工作
注册会计师在执行审验程序时，要遵守职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，并以应有的职业谨慎态度执行业务，发表意见，不为委托人或第三人的非法意思表示所左右。此外，会计师事务所要大力加强对本所从业人员的专业培训，注册会计师要强化专业知识的学习，注意实践经验的积累。
总之，强制验资制度作为提高公司信用程度的重要工具，在今天仍具有重要的意义。不能否认，现在验资失败甚至虚假验资的现象屡见不鲜，但是这主要不是验资制度本身的制度缺陷而是社会尤其是执法部门对注册会计师验资的误解所造成的。继续保留验资制度并对注册会计师验资的法律责任等问题予以完善，应当是现时完善企业资本制度的正确选择。
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