【摘 要】 本文以财政体制和政府收支分类改革为切入点,从理论上说明了事业 会计 与基建会计合并建账的必要性和可行性,并在实务操作上提出了合并建账的可行性方案。
【关键词】 事业会计; 基建会计; 合并
当前,随着财政体制进一步深化改革,新政府收支分类科目的实施,把预算编制、预算执行、预算单位会计核算等各个环节全部纳入到一体化管理,实现财政与预算单位财会信息共享,既可以从根本上提高财政财会管理水平 科学 化、精细化和高效化,又从整体上减少了预算单位的工作量,改善预算单位的会计核算手段,提高预算单位的预算执行能力,对全面提升预算单位的会计核算水平和财务管理水平都具有重要意义。但是,目前行政事业单位经费和基本建设资金却是分别依据不同的会计制度建账。为确保会计信息的完整,亟需解决基本建设会计制度和预算单位会计制度整合的问题。笔者结合工作实际就两项制度整合的必要性和可行性以及整合方案谈一点粗浅的看法:
一、两项制度整合的必要性
(一)一个单位两个核算主体长期并存,会计信息人为割裂
现行《事业单位会计准则》规定:事业单位有关基本建设拨款与支出的财务会计核算,按现行有关制度执行。财政部《基本建设财务管理规定》(财建[2002]394号)第二条规定,行政事业单位的基本建设资金应按《国有建设单位会计制度》进行会计核算。这就割裂了同一会计主体完整的资金运动,不利于会计主体资金的统一管理与监督。WwW.11665.cOM
(二)现行制度、政策相互矛盾,基本建设资金会计核算处于两难境地
我国从2000年开始,逐步实施了部门预算、国库集中收付、政府采购以及政府收支分类改革等一系列新的改革措施,强化了财政收支的集中管理和统一核算,基本建设资金列入了预算单位部门预算中,通过预算单位开设的国库单一账户来进行支付和清算。财政部《关于解释〈基本建设财务管理规定〉执行中有关问题的通知》(财建【2003】724号)第四条规定:一个建设单位同时承建多个建设项目时,每个基本建设项目都必须单独建账、单独核算。一笔基本建设资金一方面为满足基建管理的需要,同时还要达到制度规定的要求,只能用行政事业单位会计制度进行核算,再用辅助核算的方式根据国有建设单位会计制度进行核算。一笔资金,利用两项制度分别进行核算,既浪费人力物力,又让人费解,与改革的要求不符。
(三)行政事业单位管理需求、部门决算的编报要求将基建会计和行政事业会计进行整合
1.由于基建会计与行政事业会计相分离,甚至基建资金核算由基建部门负责,导致内部控制不严或内部控制成本过高的现象,不利于对基建资金的有效监控。一些单位基建项目完工后不验收、验收后资产不及时移交单位统一管理的现象普遍存在。
2.从部门决算编报要求来看,部门决算的宗旨是全面反映预算单位的财务收支状况。为完成部门决算的编报,必须从两套核算体系中提取数据。对于基建资金核算应由基建部门负责单位,要协调不同的部门,避免人力物力的浪费。
二、两项制度整合的可行性
(一)会计准则要求一个预算单位为一个会计核算主体
1996年10月,财政部以第8号部长令发布了《事业单位财务规则》,1997年底发布了《事业单位会计准则》,1998年1月,财政部再次以第9号部长令发布了《行政单位财务规则》。《事业单位会计准则》第二十条规定“会计报表应当全面反映单位的财务收支情况及其结果”,以及《事业单位会计准则》第四十四条规定“会计报表包括资产负债表、收入支出表、基建投资表、附表及会计报表附注和收支情况说明书等”。改变了我国建设领域长期实行的将一个项目基本建设财务会计分离成建设和接收使用两个财务会计核算主体的做法,要求多主体核算合并为一个会计核算主体,即基本建设与行政事业单位的财务会计并轨。
(二)公共财政体制的建立和完善,政府收支分类改革的成功实施使两项制度整合成为可能
在公共财政体制下,财政管理制度改革逐步深入。行政事业单位收支实行“大收入、大支出”的管理,国库单一账户管理已逐步推广,部门预算、部门决算分别为预算单位所有资金的入口和出口。同时新的政府收支分类在支出 经济 分类科目中新增了“基本建设支出”、“其他资本性支出”等科目,为两项制度的整合打下了坚实的基础。
(三) 企业 会计和基本建设会计整合经验可以借鉴
1998年,财政部发布了《企业基建业务有关会计处理办法》,标志着基建会计与企业会计的整合问题基本解决。
(四)部门决算体系的构建,可指导两项制度的整合工作
目前比较成熟的部门决算已成功将基本建设资金和行政事业资金完全融合到一套报表中,能够完整、真实地反映预算单位的财务收支活动。
(五)会计电算化的实施,能够满足资金管理的需求
随着会计信息技术处理的 现代 化,使行政事业单位为满足其各项管理的要求,从同一套会计账簿中获取各种会计信息成为可能。将基建会计纳入行政事业会计已具备了充分的技术基础。
三、两项制度整合方案
(一)整合的基本思路
目前行政事业单位基本建设管理体制未作调整,政府职能管理部门仍需要行政事业单位单独提供基本建设信息。以现行行政事业单位会计制度为主体,充分借鉴、吸收国有建设单位会计制度中能够反映基本建设特色的会计科目,通过补充、调整与修订相应的会计科目内容,建立基本建设资金和行政事业经费统一核算的新的行政事业单位会计核算体系。
(二)会计科目体系的调整设置
由于基本建设项目工期长,不同于行政事业单位一般性支出,所以在设置科目时,要充分借鉴国有建设单位的会计制度经验。
1.在行政事业会计的资产类科目中增设“在建工程”、“工程物资”、“待核销基建支出”、“转出投资”、“预付工程款”等5个一级科目。
在“在建工程”科目下设“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”、“其他投资”等4个二级科目,二级科目的核算内容与国有建设单位会计制度中规定的相应科目的核算内容基本相同,可进行适当调整。
在“零余额账户用款额度”科目下增设“基建拨款额度”、在“固定资产”科目下增设“固定资产—xx项目”、在“财政应返还额度”科目下增设“基建拨款额度”等3个二级科目。
2.在行政事业会计的负债类科目中增设“应付工程款”1个一级科目、在“借入款项”科目下增设“基本建设借款”1个二级科目。
3.在行政事业会计的净资产类科目增设“工程基金”、“基本建设结余”2个一级科目。
4.在行政事业会计的收入类科目中增设“基本建设拨款”1个一级科目。
5.在行政事业会计的支出类科目中增设“基本建设支出”、“拨出基本建设拨款”2个二级科目,取消“结转自筹基建”一级科目。
(三)上述科目的核算内容
1.关于资产类科目
“在建工程”科目核算纳入基本建设项目管理、尚未完工的工程投资。发生工程支出时,根据可确认的计价依据借记本科目,贷记“基本建设拨款”、“零余额账户用款额度”、“银行存款”、“应付工程款”或“预付工程款”等科目;工程竣工结算并经审计后,按照审计确认的金额,借记“固定资产”科目,贷记本科目。本科目应按不同的项目进行明细核算。
“预付工程款”科目主要用于核算按照合同规定向承包工程的施工企业预付的工程进度款。按照工程进度向施工企业预付工程款时,借记本科目,贷记“银行存款”、“零余额账户用款额度”、“借入款项——基本建设借款”、“基本建设拨款”等科目。工程完工与施工企业结算已完工的工程价款时,按照从应付工程款中扣回的预付工程款,借记相关科目,贷记本科目。本科目应按收取工程进度款的施工企业进行明细核算,同时本科目应按支出功能分类设置辅助核算项。
“工程物资”科目核算工程材料及需要安装设备的实际成本。购入不需要安装的设备和基本建设期间根据项目概算购入为生产准备的工具及器具不在本科目核算,而是在“在建工程”下的明细科目“设备投资”中核算。购入工程物资时,借记本科目,贷记“零余额账户用款额度”、“基本建设拨款”、“银行存款”等科目。项目施工领用物资时,借记“在建工程”下的“建筑安装工程投资”、“设备投资”、“待摊投资”、“其他投资”等明细科目,贷记本科目。项目竣工决算时,项目所耗用的材料及设备全部转移到“在建工程”科目中反映。本科目应设置“专用材料”、“专用设备”、“工具及器具”等明细科目。本科目应按支出功能分类设置辅助核算项。
“转出投资”科目核算非经营性项目为项目配套而建成的产权不归属本单位的专用设施的实际成本,主要包括专用铁路线、专用公路、专用通信设施、送变电站等。本科目应按转出投资的类别设置明细账进行明细核算,同时本科目应按支出功能分类、支出 经济 分类设置辅助核算项。
“待核销基建支出”科目核算非经营性项目发生的江河清障、航道清淤、飞播造林、水土保持、城市绿化、取消项目的可行性研究费以及项目报废等不能形成资产部分的投资支出。本科目应按支出的类别设置明细账进行明细核算,同时本科目应按支出功能分类、支出经济分类设置辅助核算项。
2.关于负债类科目
“应付工程款”科目,核算行政事业单位根据基本建设合同以及工程进度应付而未付的基建款项。本科目应按施工 企业 名称进行明细核算。
“基本建设借款”二级科目,本科目核算工程实施中出现特殊情况时的借款,按借款单位名称进行明细核算。
3.关于净资产类科目
“工程基金”科目核算已完工结算的工程项目中与记入“基本建设支出”科目相对应的工程净资产。根据工程结算款中属于拨款与自筹安排的金额,借记“基本建设支出”科目,贷记“工程基金”科目。在工程竣工交付使用后,借记“工程基金”科目,贷记“固定基金”科目。需要注意的是用借款进行基本建设时,在借款偿还前,其资金的投入仅通过在建工程等相关资产科目反映,不列入“基本建设支出”科目,也不增加工程基金,因为它不属于行政事业单位的净资产。本科目应按工程项目进行明细核算,同时本科目应按支出功能分类设置辅助核算项。
“基本建设结余”科目核算行政事业单位在一定期间“基本建设拨款”、“拨出基本建设拨款”和“基本建设支出”科目收支相抵后的余额,本科目贷方余额为当期实现的结余。工程项目未竣工验收之前产生的结余,下年滚存使用;工程项目竣工验收之后产生的结余首先用于归还项目借款,如仍有结余,30%作为单位留成收入,主要用于项目配套设施建设、职工奖励和工程质量奖,70%按投资来源比例归还投资方。本科目应按工程项目进行明细核算,同时本科目应按支出功能分类设置辅助核算项。
4.关于收入类科目
“基本建设拨款”科目核算本年度的基建拨款。期末,应将本科目余额转入“基本建设结余”科目,结转后本科目应无余额。本科目应按工程项目进行明细核算,同时本科目应按支出功能分类设置辅助核算项。
5.关于支出类科目
“基本建设支出”科目核算本年度的基建支出,工程项目在完工结算前发生的基建支出不记入本科目。完工结算时借记本科目,贷记“工程基金”科目。基建借款形成的基建支出在基建借款偿还之前不记入本科目。期末,应将本科目余额转入“基本建设结余”科目,结转后本科目应无余额。本科目应按工程项目进行明细核算,同时本科目应按支出功能分类、支出经济分类设置辅助核算项。
“拨出基本建设拨款”科目核算行政事业单位按照预算拨付所属单位的基本建设资金。期末,应将本科目余额转入“基本建设结余”科目,结转后本科目应无余额。本科目应按单位名称进行明细核算,同时本科目应按支出功能分类设置辅助核算项。
【 参考 文献 】
[1] 基本建设财务管理规定[s].财建[2002]394号.
[2] 《水利建设单位财务管理与 会计 核算范例》编写委员会编著.水利建设单位财务管理与会计核算范例[m].
