摘要：研发支出有条件资本化处理使企业能够提供更相关、决策有用的会计信息。同时它也符合企业各方利益相关者的意愿。随着企业尤其是高科技企业在研发方面力度的加大，有条件资本化处理能够更为客观地反映企业的实际状况，同时促使企业为增强其竞争优势而开展研发活动。全文通过对我国采用研发支出有条件资本化会计处理中可能存在的问题进行分析，然后提出相应的对策，希望文中涉及的内容值得我国企业在研发支出会计处理中加以借鉴。
　　关键词：企业研发支出 会计处理 策略
　　
　　0 引言
　　知识经济的兴起使世界产业结构从资源型经济转向知识和信息型经济；通讯与信息技术的发展导致大量新产业、新产品、新技术和新服务快速涌现出来；企业生产形式从扩大再生产转向创新型再生产。同时，企业的竞争优势从对资源的占有与配置转变为对知识、科技、高科技含量的无形资产的拥有和开发，企业用于研究与开发（research and development，r&d）的投资越来越多，研究与开发支出也从工业经济时代的从属地位一跃为现在的主导地位。相对而言，会计是反映和监督社会活动的经济管理活动。研究与开发活动在企业发挥着越来越重要的作用，也必然要求企业对研究与开发支出的会计问题进行规范、科学的反映与监督。基于此，全文通过对企业研发支出会计处理问题进行分析，找出相关策略。希望文中内容对研发领域的会计处理研究有所贡献。
　　1 我国研发支出有条件会计处理存在的问题
　　尽管我国采用研发支出有条件资本化存在多方面有利因素。WWw.11665.cOM但是，该模式在具体会计处理操作中也可能存在一些问题。
　　1.1 历史成本计量结果欠缺相关性 现行会计制度规定对研发成本投入与产出是以其实际发生的成本计量的，而我们知道，研发成果由于内部凝结着智力因素，一旦研究项目成功，往往能够使企业的价值呈现几何级数的增长，给企业带来超额利润。因此，研发成本的投入与产出之间存在着很强的乘数效应，即研发的投入相对于未来可能的产出而言是微不足道的。如果以历史成本对研发项目计价，以少量实体资产消耗和工资费用作为一项资产账，并不能够体现企业资产的未来经济利益。如此一来，资产负债表所列示的资产将严重背离资产本身价值，使研发会计信息缺乏相关性。
　　1.2 跨年度的开发支出未做减值测试 由于研发项目具有长期性的特征，大多研发项目是跨年度进行的，因此，企业账务当中可能存在数额不小的待资本化的研究开发支出。这些研发支出是否仍存在着等量价值呢？事实上，企业自主研发无形资产是种特别需要加以管理和保护的特殊资产，管理和保护不当有可能导致其迅速贬值。另一方面，在市场竞争激烈的情况下，某种相同或者类似的关键技术的研发活动可能存在着多家公司同时进行研发的情况（比如早几年，我国家电行业的压缩机技术的研发就存在这样一种情况），研发项目技术的创新性是否还存在很成问题。如此一来，企业有必要对研发项目技术的创新性的市场状况跟进，以了解该研发项目投入的价值是否发生贬值。而我国准则对研发支出尚未做出与减值测试相关的规定，使之成为制度上的一个缺失。
　　1.3 研发支出确认范围的合理性 准则对于研发支出资本化规定当中，对科技人才投入的计量有所欠缺。企业投入资金对其科研人员进行定期和不定期的教育和培训，其目的是为了提高他们的科研能力，进而促进企业研发活动的顺利进行。这部分投入是有特定目的的，其价值最终将在研发成果中得以体现。此外，新会计准则只将物质资源的历史成本作为企业的资产，对研发活动的主力军—人力资源的价值没有做任何反映，将使企业中占比较小的物质资源作为全部资产，而占比相对较多的人力资源却得不到任何反映，这将使市场对高科技企业的价值评估产生较大的偏差。
　　2 对研发支出会计处理的相关建议
　　研发支出与衍生金融工具在未来收益的风险性、成本的确定性和杠杆效应非常相似。而fas133号规定衍生金融工具的惟一相关计量属性是公允价值，因此笔者认为研发支出采用公允价值进行计量能够更为相关。具体建议如下：
　　2.1 采用公允价值进行计量 笔者认为，计量技术的发展本身已能够确保我们相对可靠地计量研究与开发支出。并且，可靠性并不等价于精确性。此外，观念的突破在对自主研发形成无形资产的确认问题上十分关键。对于研发支出这一类可定义性、可计量性和相关性均不成问题，但可靠性略差的项目，完全可以进入报表进行确认。设想若我们一直以传统的观点看待出现的新会计问题，不是极力寻找解决的方式，而却力图将之束缚于既定观念下，用传统会计处理条框加以限制，那么，久而久之，会计信息在资本市场中资源配置的作用将日益下降，最终必然为其他新的信息资源所替代。从这个角度而言，本人认为对于研发支出可以考虑以公允价值计量属性，为使其有一个过渡的期间，也可以先采用历史计量与公允价值混合的方式进行计量。待将来公允价值使用环境较为成熟时再使用全面的公允价值对研发支出形成的成果进行计量，仅此才能够给会计信息使用者提供决策有用的信息。

2.2 设立“研发支出减值准备”会计科目 这个科目的设置主要是考虑跨年度进行研发的企业情况，由于研发活动具有期限长的特点，很多研发项目横跨两、三年，在研究与开发项目进展过程中，可能在会计期未出现同类技术，使研发项目的技术不再具有创新性的情况，进而引起研发项目的可收回金额低于其账面价值的情况。实践中，对于研发项目进行后续的减值处理方法分两种情况，一种是不予摊销，只在存续期间内进行减值测试；另一种是有一定的期限，在相应的摊销年限进行摊销。我们可以借鉴国际会计准则中规定，对研发成本逐期重估，在每期期未计提减值准备。具体的做法是在每一会计期未，如果有迹象表明研发活动技术存在价值减损情况（如存在着研发新品商业化后存在未来可流入经济利益现值低于其研发支出时），根据实际跟进情况对研发项目进行记录或减值准备处理。这样处理是由于研发成本与无形资产之间存在着有机的联系，逐期重估，计提减值准备，既与无形资产的会计处理保持了一致性，又能够向资本市场传递决策相关的企业信息。
　　2.3 加强研发项目的对象化 对于研发项目的对象化问题可以参考相关的技术人员的结论而做出合理决定，如参照具体的研发技术指标，以确认某项研发成果的形成其投入的总资源是多大。此外，要正确计量研发支出资本化金额，必须满足的一个条件是：所有归集的成本都必须与该特定的研发项目直接相关，而非间接相关。若在研发活动中使用的外购原材料、设备、无形资产在未来可作它用，则应当作为一般的有形资产或无形资产处理，比如，购入的具有其它用途的设备，其成本应资本化，并在其有效经济寿命内摊销。若这台设备只能用于专项研发，其成本才可科研发成本。此外，该研发项目部门和生产线的重新设计、购入的正处于开发中的技术等支出，也需确认为该项目的研发支出并按资本化条件对其判断是否予以资本化。关于人力成本也是如此，如对于能够明确于某个研发项目存在着直接关系的培训费用、专门从事研发的人员报酬应该计入研发成本。这样才能将所有与研发直接相关的成本列入相应研发项目的支出中，进一步才能根据条件予以资本化。
　　3 结束语
　　综上所述，研发支出会计处理领域也有待于进一步改进、完善。可以预见的是，随着知识经济的发展，研发支出的会计问题必将成为一个令人瞩目的会计研究领域。-

　　参考文献：
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