——对“规范”与“实证”的看法
当前，会计理论研究中存在着两种主要方法——规范法和实证法。我国传统的会计理论研究一直是规范法一统天下，并以会计基本理论的研究为主。改革开放以来，我国开始介绍和引进西方会计理论。在这个过程中，西方的实证会计理论逐渐引起了我国会计学术界的关注。上个世纪九十年代以后，我国的会计研究人员也开始尝试用实证方法研究会计理论。随着实证研究的兴起，会计研究中规范法和实证法并存的格局在我国已经开始形成，会计应用理论研究也逐步成为主流。实证会计研究的引入引起了人们对会计理论研究方法论的关注，由此引发的问题是：会计理论的研究方法有哪些，如何选用恰当的研究方法，以及规范研究和实证研究的关系到底如何等。这是我们所要讨论的两个主要问题。
一、会计理论研究方法
主持人：会计基本理论重要但抽象，对会计实践的指导比较间接；而会计应用理论具体并能直接指导准则的制定，两者相得益彰。“工欲善其事，必先利其器”。谈到会计理论，就必然涉及会计理论研究方法，比起会计科学的原理和得出的结论，方法是一种更为本质的东西。
王华（暨南大学会计系教授、博导）：会计理论研究方法的重要性不容置疑。打个通俗的比喻，中国菜讲究色、香、味、型，这样，就离不开调味品。平时，我们做过菜的都有体会，基本的调料，一样都不能缺。但并不是有了调料，人人都能成厨师，更重要的是掌握烹制方法，只有熟悉不同菜式的烹饪程序，火候掌握到位，调味品的使用恰到好处，还有刀工、配料等等，才能做出美味佳肴。www.11665.coM所以方法是非常重要的，没有方法就等于没有渡河之舟，有再好的想法也无法到达希望的彼岸。
任春艳（厦门大学会计系博士研究生）：会计研究方法对会计理论具有重要作用，掌握并且自觉地运用研究方法，有助于会计理论研究者研究成果的取得。追溯会计发展历史，会计理论的历次重大突破，无不源于采取正确的、新的研究方法。
会计理论研究方法体系应当包括方法论与具体研究方法。马克思主义哲学是我国会计理论研究的哲学基础，同时，西方科学哲学中的合理成分也应当为我所用，它可以看作是在新的环境条件下对马克思主义哲学作出了合理的拓展，提供了一种看问题的新视角。例如实证会计理论，其方法论来源就是批判理性主义。对于会计的具体研究方法，当前普遍将其划分为规范法和实证法两个方法体系，即在基本理论研究方面，较多地使用了规范的方法，而在应用理论方法，则使用实证法的较多。
事实上，由于各学科之间的相互渗透，会计研究方法与其他学科的研究方法之间没有严格的界限，会计研究广泛吸收了各种适用于会计研究的方法，如经济学方法、系统论方法、数学方法、行为科学方法、伦理学方法等。
王华：方法的训练与运用，不仅对科学理论研究有用，而且对每一个人来说，可以说是受用终生。实际上，方法的训练，从人一生下来就开始了，一直到一个人生命的终止。方法对人的行为、思维的影响时时处处都存在，但又是润物无声的、无形的、潜意识的。人的一辈子都在学习方法，一辈子都在运用方法。方法是表示沿着某种道路进行的意识，也就是认识问题、解决问题的观念、思维、指南、措施、步骤等手段的总和。它既包括我们处理某一问题所采取的具体方法，以及我们面临某一特定情况所运用的系统知识；同时还包括我们形成一种理论所需要的研究方法，以及我们认识整个世界、人生的哲学观念。因此，方法的概念是结构性的、分层次的，即方法分为解决具体问题的手段、处理某一特定领域问题的学科知识指南、形成一门学问的理论研究方法、认识世界及人生的思想观念等。而其中，解决具体问题的手段是步骤性的，学科知识是指南性的，理论研究方法是思维性的，哲学是观念性的。
由此可见，掌握基本的研究方法，对从事会计研究不仅重要，而且必要，它是进入会计研究领域的第一道门坎。前面我也提到，方法的学习是一辈子的事，不是一、二门课就能彻底解决的，需要在长期的科研实践活动中不断学习、掌握、运用。
主持人：刚才两位谈到了方法的重要和方法体系，研究中的逻辑方法一般分为归纳与演绎两种，就此内容请大家谈一谈。
石本仁（暨南大学会计系教授、博士）：我认为在研究方法中要注意三个问题，这和理论的形成主要涉及的三对范畴紧密相关，即：一是归纳和演绎；二是实证和规范；三是方法论的个人主义与集体主义。第一对范畴是回答理论是如何形成的；第二对范畴是解决形成什么样的理论；第三对范畴是处理理论形成的理性和价值选择问题。
从理论的形成来看，传统的方法论离不开归纳和演绎。如果用现代的思维方式，归纳和演绎的方法已经不够了，大量新的如数学的、统计的方法显得越来越重要。但实证和数学与统计的模式，归根到底，还是归纳。从理论形成的结果来看，规范的理论只是少数，而实证的理论能表达更多的现象和事物运动变化的规律。从规律（真理）本身而言，线性规律只是非线性规律的特例，更多的规律是非线性的、非决定性的，是复杂的，是不确定和混沌的。这样，要描述事物的变化结果，只能借助于统计分析和数学模型，即通过实证方法去解释这个世界。规范的语言描述已经做不了这项工作了。
王华：波普尔认为事实上归纳是不可能的，他提出，没有证实的逻辑，只有反驳的逻辑。所谓科学，从某种意义上来说，就是一系列逻辑化的“有益之假说”不断被有限案例所证伪，并为新的假说所取代的过程。后来，库恩又提出了范式理论。他认为波普尔的证伪说太消极，人类在每一个阶段都会找到大家都能认可的一种说法（理论），随着新的反证据和新观点的出现，旧的说法会被不断修正，最后，一个新的范式就会取代老的范式，科学的进步就是这样不断发生的。科学研究的方法还有许多流派，但每一种观点都会给我们以启示。问题是要不要有一个统一的方法论？早在几百年前，“科学方法之父”伽利略就提出了科学研究的一个模式：提出问题，给出一个假说，验证，得出结论。实际上，费叶阿本德就旗帜鲜明地表明自己的“无政府主义”的立场，在这里，“无政府主义”并不是我们通常所理解的贬义词，他不是反对科学的方法，而是反对普遍性的方法。面对大千世界千变万化的种种现象，用唯一的研究方法去应对，显然是不够用的。会计的研究方法也应该多元化，只要适合所研究的对象，符合研究对象的外在特征和内在规律，有利于得出正确的研究结论，什么方法合适就用什么方法。就像穿在每个人脚上的鞋一样，穿皮鞋还是穿球鞋，要看你是去上班还是去打球。
主持人：我们注意到，有一些人使用了经济学研究的方法工具，为会计理论注入新的内容，会计理论研究方法上也应“博”与“专”相结合。
石本仁：其实，现代会计理论的研究在朝两个方向发展：一是研究领域的细化，一是多学科的交叉与综合研究。我国现阶段会计研究的一个通病就是什么主题都一哄而上，安然事件就成为连篇累牍讨论的话题。理论研究不是新闻报道，什么热就出什么。理论研究必须有思想深度，有明确的观点，有分析研究的力度。会计理论有系统的研究历史应该有一百多年了，一些基本的框架都已经建立起来了，现在就是要在这个平台上，再建高楼。这样，就必须在某个局部去深化、发展新的理论。另一方面，把会计和其他学科结合起来进行研究也大有可为。今年的诺贝尔经济学奖授予丹尼尔·卡尼曼，基本原因是他把心理研究的成果与经济学融合到了一起，特别是在有关不确定状态下人们如何作出判断和决策方面的研究成果。研究主题的确定也是会计研究方法的一个部分。
主持人：依研究方法的重要程度看，我主张可以将研究方法列入会计理论体系的最高层次。这个体系由研究方法、基本理论与应用理论构成。但研究方法的积累对于个人来说是个漫长的过程，要博采众长，勇于创新。而对于实证研究，同样如此。
二、规范研究与实证研究
主持人：在西方会计理论分类中，有按研究方法进行的，即划分为规范会计理论与实证会计理论。其中的规范法侧重于“应当是什么”的价值判断，来演绎推断“如何做”；而实证法则继承了实用主义的传统，借助假设、建模、检验等数量经济方法，利用数据来解释和预测现实中会计方法程序的应用，探究“现实是什么”。有关实证研究的特点，它与规范研究的关系，以及我国引入实证研究所取得的成果和存在的问题，在我国还存在着许多争议，这对会计理论的发展很不利，因此，也请各位谈谈。
李国富（厦门大学会计系博士研究生）：我先谈谈实证会计研究的特点。在实证会计出现以前，规范性的会计强调的是如何限定会计，而不重视去验证这些限定的重要假设。伴随着财务理论引入会计，科学方法论也从公司财务学引进到会计学。与规范相比，实证更客观，具体表现在：（1）增加了定量分析。实证对数学，尤其是数量经济学的合理运用，使会计科学呈现出定量化、精确化的发展趋势。这是因为定量手段的引入，使得假设的内容变得具体，变量间的关系清晰可验，同时解释和预测也更准确合理。（2）用事实说话。传统会计理论中的价值判断成分较多，限定中有不少假设与事实不符，且带有明显的个人偏好，众说难调；而实证注重经验检验，强调假说应得到客观的、直接或间接观察的经验事实的支持，从而使理论与事实保持一致，弥补了传统方法主观臆断的缺陷。同时，计算机技术的发展促成了实证会计的实现，大型数据库的出现、复杂模型的建立和计算无不与计算机的发展息息相关。
石本仁：实证研究和规范研究的最大区别在于，前者更多的是描述现实、解释事物的变化规律，说明事物是什么，不进行或少进行价值判断；后者更多的是建议、设计和评价，提出应该如何做，有很强的主观意识。但无论采用何种方法，都要有一个科学的态度和科学的做法，遵循共同的学术规范。美国之所以从六十年代后，会计研究方法转向实证研究，就是像佩顿、利特尔顿、yuji ijiri和查特菲尔德等这些大师用规范的方法把基本会计理论如会计的基本概念、会计目标、会计计量、会计原则等要表述的东西说得差不多了，但这些主观表述的东西究竟经不经得起检验，需要实证研究去得出结论，这也是实证研究在美国兴起的一个很重要的原因。
严晖（厦门大学会计系博士研究生）：从实证研究方法的几个阶段看，它同一般的科学研究过程没有两样，而在每个阶段中运用的基本方法同一般的科学研究也有相同的地方。例如：要充分应用逻辑方法进行判断、选择、归纳推理。这一共性同样在规范研究过程中具备。但实证研究有其特殊的地方，表现在：强调数学方法在研究过程中的应用。正是因为这一特点，实证研究方法最突出的特点是用数据“说话”。但是实证研究也存在一个缺陷，也就是无法解决一些错综复杂、难以量化的会计问题，如果强行予以数学化定量处理，可能得到的结果完全没有实际意义。因而，实证研究方法的短处就在于仅仅解决一些会计应用领域的具体问题，无法解决一些抽象的重大的基本会计理论问题。而规范研究的个性表现在逻辑演绎推理方法的充分应用上，这一特点使规范研究可以保持相关概念之间的内在联系，使理论构建具有逻辑严密性，因此适用于研究基本理论问题。但是，演绎推理本身是研究者的思维运动，带有很大程度的主观价值判断成分在内，如果演绎推理的前提命题错误，那么整个理论结构将会发生致命性的错误，甚至全部推翻。
主持人：是不是可以这样说，实证研究解决的只是会计应用理论中的一部分问题，在大的基本理论问题研究中，规范法仍是必取之路。
薛祖云（厦门大学会计系副教授、博士）：要说明这个问题，又要回到会计研究方法的讨论上来。会计学作为一门经济应用型学科，我主张理论研究应采用理论实证和经验实证相结合的方法，这两种方法分别应用于会计理论研究的不同方面。
理论实证研究，就是对现实的会计“本身究竟是怎样的”这一问题作出理论上、逻辑上的分析和解答，并在此基础上得出能够根据经验事实进行检验的理论命题或理论陈述，它经历从具体到抽象、再从抽象到具体的过程。事实上，理论的进步往往表现在理论前提的逐步明确，并可作为假说进行实践检验。经验实证研究，就是对理论实证所得出的假说进行检验的过程。任何理论结论只有被实践所证明，才可算作正确的科学理论。当经验实证过程对理论假说作出了否定回答（证伪）之后，人们就要修正或重新进行理论实证。
按照这样的思路，理论实证和经验实证是相辅相成的。从经验观察到的现象和数据总是“混沌的表象”，只有与理论假说相联系，去粗取精，去伪存真，并在理论指导下，从经验数据中浓缩出规律性结论才有意义。因此，理论实证是根本，经验实证只有在理论实证之后才会发挥作用。基于此，我认为，实证会计研究其科学的意义仅在于对从规范会计理论中得出的结论进行经验检验，若仅限于个案研究而没有从逻辑高度获得理论假说，计量回归本身并不能说明什么问题。
石本仁：我认为，既然实证研究方法能成为西方的主流方法，肯定有它的道理。老实讲，由于我自身知识的局限性，无法用这种方法从事会计研究，没有亲身的体验。但我个人主观认为实证在理论研究的精确性、数据的客观性、结论的可检验性上都是规范研究无法比拟的。这是实证研究的长处。
我看过一篇对经济学方法论的代表人物布劳格的学术专访，他对目前实证的看法，对我们正确对待这一问题会有裨益。他提出，目前经济学研究中计量经济学越来越变成一系列技术、技术思想体系和数学思想体系，以至于学生觉得经济学太深奥了，不明白它要讲的是什么，所以，他提倡要用结合方法论和历史学的角度来进行教学和研究。同时他进一步强调，指出经济学研究的越来越数学化和技术化的现象，并不是否认计量经济学，相反，经济学家掌握必要的计量经济学是十分重要的。
邓顺永（厦门大学会计系博士研究生）：实证会计引入我国后，为我国的会计改革和学术研究提供了可贵的贡献，但也暴露出其存在一定的缺陷，应引起我们的注意。
第一，对中国特殊制度背景的剖析不够深入。我国目前的经济现状明显地表现为过渡经济性质，证券市场上存在着许多西方人眼中只能称之为“谜团”的现象，这与西方经济发达国家的成熟市场是截然不同的。如若盲目照搬国外的相关模型，则模型所适用的诸多前提条件显然是无法满足的。
第二，实证会计的研究领域过于窄小。从杂志期刊上已有的实证研究文献来看，主要集中在资本市场的热点问题方面，如会计数据的信息含量、盈余管理与会计政策选择、盈利预测、资产重组和资产评估、审计意见的品质和市场反应以及公司股利政策等问题的实证研究，而对于资本市场以外的问题则鲜有涉足。
第三，研究方法单一。目前已有的实证会计研究在经验实证阶段，主要是借助于报刊、网络和数据库来收集整理相应的资料，较少结合其他方法一并使用。
李国富：其实，我们研究所用的数据的真实性也存在问题，这已被外界嘲为“假戏真做”。在采集数据，尤其是问卷调查中，被调查者难以做到客观独立，说假话的大有人在。另外，选题重复而结论不同，暴露出实证研究中的不严肃与各行其是。我认为应针对具体的问题做具体的研究，比如对资本市场进行案例研究可能更能说明问题，《管理世界》杂志上的个案研究就很好。
王华：对于目前在我国开展实证研究，我的看法是：第一，要大力提倡，但不能一哄而上，像清华、北大、厦大、中南财大、上财等一些有基础的学校，可以先开展，比如像我们暨南大学会计系，就可以利用所处的珠江三角洲经济较发达的地理优势，多做一些实地研究和案例研究。第二，提倡硕士、博士研究生做实证研究，本科生不适宜此类研究。第三，即使是实证研究，也要有一个科学的态度。前段时间披露一个德国青年科学家，为了早出成果，在《科学》这种非常知名的刊物发表的文章中竟然伪造数据，这种学术腐败我们要坚决摒弃。
严晖：我认为从规范方法和实证方法二者的特点及它们在会计理论研究方法体系中的定位来看，这两种方法结合的可能性是存在的。（1）规范研究方法与实证研究方法在会计理论研究方法体系中是并列的两种方法，它们各有侧重，有不同的特点，不存在何者取代何者的关系。（2）规范研究方法与实证研究方法是由一些具体方法以特定方式结合在一起，在运用时遵循一定规则的综合方法。因此，规范和实证方法并非完全独立、互不联系的两种方法，在基本要素上，它们有共同之处。（3）规范研究方法和实证研究方法在发展过程中有各自的特点，但又有相互渗透的可能性。随着人们对会计理论研究方法认识的发展和深入，实证研究方法和规范研究方法会不断吸收别的学科的先进成果，同时相互取长补短，完善自身。
石本仁：我们有时总爱强调在研究中将实证研究和规范研究结合起来进行。这从某种角度上是很难的。研究方法的选择，是一个相机抉择的问题，你要么选择严格而精确的实证研究方法，这样你的主题可能与现实有距离；要么就选择务实有现实价值的规范研究方法，但你的研究可能得不到验证而缺乏严谨性。对于每一个会计理论研究者而言，绝大多数人只能选择其中一种方法。这一点，我们必须有一个正确的认识。我想，这也是我们指导学生进行研究的一个基本原则。
薛祖云：我赞成石本仁教授的意见。每一种研究方法都有它们的科学性，我们不能单纯地偏废一方而接受另一方。就像我前面所说的，理论实证与经验实证是理论研究的两个相辅相成的部分，两者不能截然地分割开。当然，由于研究者的学识背景，个人的能力、精力以及研究风格都有所不同，在理论研究过程中可能会侧重某一种方法，但不能要求人人都要采用实证和规范相结合的方法，如果这样的话，我们对规范与实证的认识就会走向另一个极端。
陈汉文（厦门大学会计系教授、博导）：从规范会计理论和实证会计理论的历史流考察来看，实证会计理论是在规范会计理论遭受非议的时候出现的，其产生之初便是作为规范会计理论的对立物而存在，因此西方会计学界两种理论的支持者多年来曾为此展开了全面深入的理论争论。进入20世纪90年代以来，会计学者开始平心静气地评价两大会计研究方法，并且从方法论角度对两大会计研究方法各自的优缺点进行了客观的评析。我认为，两大研究方法各有利弊，偏废任何一方均非善策，而且，从会计研究的实际情况考察，两类研究之间的关系正在发生微妙的变化，似有一种相互结合、相得益彰的趋势出现。因此，理想的选择应该是：消解两者之间的对峙状态，承认彼此的存在价值，并促成二者实现一定程度的结合。所谓结合，可理解为是认知过程中各有侧重的两个阶段的先后承继、相辅相成，从而促成事实性、描述性理论向规范性、伦理性见解过渡。
在会计理论的研究过程中，研究者应首先尽可能地排除价值判断，侧重于通过实证性或近似实证性研究，力求客观地揭示会计现象及其外部联系；而后，在此基础上，以指导会计准则的制定为己任，侧重于树立合宜的价值判断标准，通过理性思维构建规范会计理论。在此过程中，规范方法和实证方法得以综合运用，既确保了会计理论构建的逻辑相关性和紧密性，又为会计理论的真实性和精确性提供了检验依据，从而实现优势互补。
主持人：会计理论及其研究方法是一个博大精深的课题，我们不企求通过这次讨论就能解决什么问题，但通过上述的讨论，至少使我们对会计理论研究保的几个热点问题，诸如会计理论研究方法选择、如何看待规范研究与实证研究的作用等，都应该有一个更深刻的认识。对会计理论研究方法，我的观点是：既要实事求是，又要与时俱进。实事求是，即立足我们经济转轨的现实，解决我们特有的实际问题，不可盲目照搬照套，特别是对会计环境的理解，对假设的慎用；与时俱进，即大胆引入先进的分析方法，下功夫吃透，唯有此，才可在本土创新。此外，我们做研究要有科学的态度，注意选题，注意不同学科间的结合。
