摘 要：全面预算管理在预算的编制、执行过程中，既有技巧的问题，但更重要的是人的行为问题。因此，全面预算管理中应当充分关注相关的道德风险问题。从组织行为理论分析了道德风险的成因，并给出了防范道德风险的对策。
关键词：预算管理;道德风险
1 从组织行为理论分析道德风险的成因
全面预算管理有两方面内容：一方面是如何编制预算，这是关于预算编制技巧方面的内容；另一方面是如何将预算用于企业计划的执行，这涉及企业内部的每个人对预算制度的反应方式。通过预算来实施控制、评价业绩、沟通和促进协调，这说明预算编制是一种人为的活动。因此，预算编制有明显的行为特征。可以说，预算既是决策目标的具体化、协调化，又是在决策目标的执行中落实责任，指导人们行为的重要工具。实践表明，在预算管理中，人的因素比会计技术更为重要 。一种预算制度的成功与否，取决于与预算有关的企业员工是否接受。当企业员工的目标与组织的目标相一致时，就会产生积极的行为，就有动力去实现这些目标。否则，就会产生妨碍组织目标实现的失调行为，这是与组织目标存在根本性冲突的个人行为。传统的预算制度对人类行为的认识过于简单化，只靠货币性奖励来调动人的积极性。实践证明，简单的货币奖励无法达到一定的激励效果的。 一个成功的预算制度不可忽视调动个人积极性的一些复杂因素，而且一个完善的预算制度也能够产生个人目标与组织目标一致的行为。然而，目前许多实施预算管理的企业，往往都忽视了预算中的行为影响。因此，必然会导致一些预期不到的行为结果全面预算管理与其他管理一样，也是一个社会过程，在这个过程中始终贯穿着价值和行为的双重管理。wWW.11665.cOM而预算管理行为方面的根本主题是道德，预算在业绩评价以及经理人员的提薪和晋升中的重要地位有可能导致不道德行为的发生。 所有与预算有关的失调行为都可视为不道德行为。道德问题遍及预算的各个方面，编制预算所需的大多数信息，是由那些业绩要受到考核的人员提供的。如果这些人员为了得到较低的业绩评价标准而有意提供虚假的预算数据，他们就违反了道德标准。例如，某经理为了使预算易于实现而故意低估收入和高估成本，这就是不道德行为。高层管理人员或预算管理委员会必须警惕这些行为的发生， 并要在预算编制与实施过程中制定相应的对策。
当预算指标被过分重视时，企业员工可能会出于为获得某种奖励，或受到会获得奖励的管理人员的压力而采取以下几种行动：(1)降低其预算，使低效率的业务也能符合预算的期望值。例如为保持较低的人工成本，管理者可能不提拔优秀的职工。(2)削减一些必要的但不会影响短期经营成果的开支。例如削减研究与开发费、大修中修费用、 维修保养费等酌量性成本支出，这将会减少开支方面的不利差异， 但从长期来看，却会极大地损害整个企业组织的利益。(3)为使下年度工作留有余地，员工可能通过延缓销售等方法使当期收益下降；或为提高业绩而提前销售。例如，密谋要求一位客户本年多订一批货，同时商定发货和付款都延期一个月进行，因此表面看来，本年的售货增多了，其实则不然。(4)用尽预算。管理者或许会认为如果他们不将预算定额用完，未来的预算就会被削减。为了避免预算削减，管理者会在预算期末用很浪费的方式花完预算的余额。结果，资源被浪费了，企业没有得到任何好处；或者是用尽剩余资金以购置不需要的资产。 同时， 尽力用尽预算资金的活动本身还浪费了时间。 (5)为降低原材料成本，可能会去选择劣质原材科等。虽然在短期内这些措施改善了预算业绩，但就长期而言，会导致企业生产率下降、市场份额缩小、人力资源流失等现象的发生，严重损害了企业的长期发展。
2 防范道德风险的对策
2.1 实行参与性预算
预算所基于的信息很大一部分来自于组织内的人群。实践证明，只有得到全体参与人员的支持，预算才会成功。因此，在自上而下的强制式预算模式和自下而上的参与式预算模式的选择中，越来越多的企业倾向于选用后者。当管理人员的奖惩建立在与预算相关的经营业绩上时，参与式预算的运用更为广泛。参与式预算法允许下级员工对预算编制充分发表意见，而不是采取强制性手段强加于人。这种方法能增强下级的责任感，有利于调动预算执行者完成预定目标的主动性与积极性。
2.2 发挥审计的监督职能
很多企业的预算组织体系在保持原来的预算管理委员会、结算中心和各预算责任单位的基础上，还增加了预算内部审计小组。但往往在实施的过程中，内部审计小组几乎被忽略，企业应当利用审计的监督职能来防范预算的道德风险。因此在设置监管机构时一定要考虑：预算内部审计小组可隶属预算管理委员会，为非常设预算管理机构，人员由对公司业务通晓的专业技术人员组成，且均为兼职人员。预算内部审计小组主要负责对各职能单位报送的预算指标的合理性和可行性进行审查，以专业眼光做出评价和分析，为预算管理委员会审查预算提供参考资料。为确保预算内部审计小组对预算指标进行严肃、认真的审查，应将经其审查的预算指标的完成情况，作为对预算内部审计小组成员工作绩效的考核标准之一。通过预算内部审计小组，有效的防止各职能单位在预算指标制定上“弄虚作假”现象的发生。还需要注意的一点是，如果内部审计可能缺乏独立性，就有必要聘请注册会计师进行预算审计，也即外向型管理审计。
2.3 采用“联合确定基数法”
以“联合确定基数法”确定企业的预算目标分权式预算的编制是企业内部上下级之间在确定预算目标时不断博弈的一个过程。上级的优势是拥有提出规则的先发优势，但其劣势是拥有的信息远不如下级，上级总是希望把预算基数定得高一些，而下级则总是尽量压低预算基数，在上下级的信息不对称的博弈中，如何把企业的长远目标和预算执行者的部门或个人利益结合起来，“联合确定基数法”为协调这种矛盾提出了一种创新方法。“联合确定基数法”是对“真实诱导预算法”在国内运用所作的修正，它要求企业下属部门排除预算滞后因素，以编制正确的预算。对于预算目标过低，轻易完成预算目标的管理者，给予惩罚，对于在正常的目标额以上完成的管理者，为促使其取得更好的成绩，对其实施奖励。该方法的基本思路是，先由上级管理人员提出一个基本要求数，然后再由基层人员自己报出一个数，将两者进行平均，确定一个合同基数，到年终时根据实际完成数，计算超基数的奖励和少报数的罚款。在确定超基数的奖励和少报惩罚的系数时一般要满足下列条件:“超基数奖励系数>少报惩罚系数>0.5超基数奖励系数。”也就是说下级自报的数越接近实际能力，奖励越多，越低于实际能力，奖励越少或惩罚越多。利用“联合确定基数法”，既可以合理制定企业预算目标，有效抑制下级编制的预算过于松弛的现象，又可以避免绩效评估给预算执行者造成的压力，使企业的预算管理达到最优的效果。
2.4 避免业绩评价产生负面作用
为防止预算管理中的道德风险 ,首先要改革业绩评价工具。很多企业一直把预算作为唯一的负面评价工具。超出预算时则被认为是虚报预算 ,要受到预算管理机构的干预。如果预算编制者被允许有一些必要而超出预算 ,则虚报预算的倾向将小得多。同时加大上级对下级预算编制的参与和审核力度 ,尽可能减轻预算宽余的影响。此外 ,企业除了采用预算指标作为评价工具外 ,还可采用其他非财务指标来衡量员工的业绩 ,以弥补预算指标的不足 ,如生产率、 质量、 人力资源等指标。其次要改革激励机制。激励的目的不仅是要求实现预算而且要提供精确的计划。这可以通过要求员工对实现与偏离预算作出合理说明。激励的对象也应是连续数年的业绩而不是仅仅一年的业绩。这种办法对任期较短的管理者还不能适用。
