【摘 要】 本文针对新旧税法中纳税主体、税率、税收扣除项目、税收优惠等方面进行了对比分析，从而把握新税法的新意及亮点，对促进新税法的实施推广具有一定的现实意义。
　　【关键词】 新税法； 变化
　　
　　2007年3月16日通过的《企业所得税法》（以下简称“新税法”）结束了内、外资企业所得税“制度不统一”的历史。接着，2007年12月11日《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称“条例”）正式出台。《实施条例》共有8章133条，主要细化“新税法”的有关规定。通读“新税法”及“条列”，笔者发现有以下几大变化：
　　
　　一、纳税主体及税率的变化
　　
　　以前税法区分内资企业和外资企业。内资企业应纳税所得额在3万元以内（含3万元）18%税率；在10万元以内（含10万元）27%税率；超过10万元的33%。优惠企业为15%；外资企业实行统一的优惠税率：15%。
　　新税法区分居民企业和非居民企业。企业所得税的税率为25%。符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。新税法的税率相对于旧税法整体税率有所下降，但是对小型微利企业而言，税率是加重了2%。
　　
　　二、明确了具体各项税前扣除项目及标准
　　
　　（一）工资变“计税扣除”为“据实扣除”
　　以前内资企业的工资、薪金按“计税工资”标准扣除。超过“计税工资”的部分，企业要交“企业所得税”，个人要交“个人所得税”，变相地出现重复征税现象。www.11665.COm而且，内资企业“计税扣除”而外资企业“据实扣除”这一规定也是历史条件下的特殊需求。
　　新税法《条列》规定：企业合理的工资、薪金据实扣除。对内资企业而言，切实减轻了“计税扣除”而产生的税收负担。加上“合理”这一限制条件，笔者认为主要是预防一些特殊情况，如在企业任职的股东及有密切关系的人通过多发工资变相分配股利，或者国有及国有控股企业管理层的工资违反国有资产管理部门的规定变相提高等侵蚀税基的情况。
　　
　　（二）业务招待费按发生额60%的比例扣除
　　以前的业务招待费实行销售（营业）收入在1500万元以下（含1500万元）按销售收入的0.5%扣除，超过1500万元的部分，按销售收入的0.3%扣除。根据这一规定，许多企业进行税收策划：将部分个人消费纳入业务招待费之中而进行税收抵扣。
　　新税法《条例》规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的0.5%。出现只能扣除“60%”的限制，主要是严格区分个人消费与商业招待费开支。
　　
　　（三）广告费、宣传费“合二为一”，按销售收入的15%扣除
　　以前纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入2％的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。粮食类白酒广告费不得在税前扣除。自2001年1月1日起，制药、食品（包括保健品、饮料）、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等行业的企业，每一纳税年度可在销售（营业）收入8％的比例内据实扣除广告支出，超过比例部分的广告支出可无限期向以后纳税年度结转。从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站，从事高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起5个纳税年度内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除。国家税务总局关于调整服装生产企业广告费支出企业所得税税前扣除标准的通知（国税发[2006]107号）规定：“自2006年1月1日起，服装生产企业每一纳税年度符合《企业所得税税前扣除办法》（国税发〔2000〕84号）第四十一条规定条件的广告费支出，可在销售（营业）收入8％的比例内据实扣除，”超过比例部分的广告费支出可无限期向以后年度结转。自2005年度起，制药企业每一纳税年度可在销售（营业）收入25％的比例内据实扣除广告费支出，超过比例部分的广告费支出可无限期向以后年度结转。
　　新税法《条列》的规定相对于旧税法要简单一些，是将广告费和业务宣传费的扣除合并在一起考虑的。规定企业家每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除，超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
　　
　　（四）捐赠支出的税基及税率发生了变化
　　以前捐赠支出按旧税法规定：纳税人（金融保险企业除外）用于公益、救济性的捐赠，在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除，超过部分不得扣除。金融、保险企业用于公益、救济性的捐赠支出在不超过企业当年应纳税所得额1.5%的标准以内的可以据实扣除，超过部分不予以扣除。
　　新税法规定：企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12％的部分，准予扣除。
　　由此可见，税基由应纳税所得额变为年度利润总额，防止亏损企业大量进行捐赠是有现实意义的。
　　
　　三、优惠从“区域”向“产业”转移
　　
　　以前的税收优惠，主要是区域优惠，譬如针对经济开发区、经济特区的优惠。而两税合并后，将实行“产业优惠”政策，主要针对的是高科技、节能、环保等产业。如果一个地方或者城市有特殊的经济区域，而且占的比重较大，那么税收政策调整对该地区或城市的招商引资就会产生一定的影响，而且以负面影响为主，特别是影响到该地区以后的外资增长。目前，经济开发区在各地的产出中，占比均在不断提高，是城市的经济增长点。
　　新税法实行后，将可能对开发区的外资增量产生直接影响。《企业所得税法》中指出，税收优惠政策重点向高科技、环保等企业倾斜。对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15％的优惠税率，扩大对创业投资企业的税收优惠以及企业投资于环保、节能节水、安全生产等方面的税收优惠。“以产业优惠为主”的政策，会促使地方在招商工作中更注重产业的选择，更倾向于吸收一些技术含量比较高的产业。实现从高能耗、高污染的产业向高端制造业、高技术产业转移，这样也有助于提高我国招商引资的质量和水平。这也是我国提高对外开放水平的一个重要体现。

　　
　　四、通过关联方交易“避税”行不通
　　
　　以前企业常常利用关联交易转移利润。如甲企业适用较高的33％企业所得税税率，关联企业乙适用20％的所得税率。为了降低甲企业的税收负担，乙企业将甲企业的产品采取低价销售给乙企业的做法，减少了甲企业的利润，增加乙企业的利润。
　　新税法规定：“不具有合理商业目的的安排”需要进行特别调整。就是对关联交易中的关联方、关联业务的调整方法、独立交易原则、预约定价安排、提供资料义务、核定征收、防范受控外国企业避税、防范资本弱化等方面作了明确规定。税务机关实施特别纳税调整后，除应补缴税款外，还需缴纳按税款所属期银行贷款利率计算的利息另加5%的利息。所以，通过关联方交易“避税”的企业要特别小心了。
　　
　　五、折旧年限与折旧方法的差异
　　
　　旧税法规定最低折旧年限：
　　一是房屋、建筑物，为20年；二是专用设备、交通工具和陈列品，为10年；三是一般设备、图书和其他固定资产为5年。
　　固定资产折旧采取年限法或工作量法。
　　新税法规定，固定资产计算折旧的最低年限如下：
　　一是房屋、建筑物，为20年；二是火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；三是火车、轮船以外的运输工具以及与生产经营有关的器具、工具、家具等，为5年；四是电子设备，为3年。
　　新税法规定，采取缩短折旧年限或者采取加速折旧方法的固定资产，包括：一是由于科技进步，产品更新换代较快的固定资产；二是常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
　　采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60％；采取加速折旧方法的，为双倍余额递减法或者年数总和法。两者相比，新规定较之旧规定更具有适用性。
　　
　　六、鼓励创业及发展中小高新技术企业
　　
　　新税法规定：创业投资企业采取股权投资方式投资于未上市的中小高新技术企业2年以上的，可以按照其投资额的70％在股权持有满2年的当年抵扣该创业投资企业的应纳税所得额，当年不足抵扣的，可以在以后纳税年度逐年延续抵扣。这一规定对鼓励创业及调整产业结构有现实意义。
　　
　　七、注重把握“合理”的尺度
　　
　　新税法实施细则中多次出现“合理”二字，如合理的工资薪金，合理的借款费用，合理的劳动保护支出、合理的商业目的，合理的期间费用等等，以前税收策划时通过多开办公用品及劳保用品发票、多开餐票、通过多造人员费用等等实行所得税避税及逃税等办法将受到重大限制。
　　另外，新税法要求非营利组织的营利收入也得纳税，法人母子公司不再合并纳税。补税的同时要加计利息（按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算）等等新规定不再逐一阐述。
　　总之，新税法较之旧税法更加合法合规，结合实际，接轨国际。只是新税法内容多，变化多。这也给税务工作者及会计工作者的自身素质及业务能力提出了更高的要求。
　　
　　【参考文献】
　　[1] 解读新税法：高新企业不在开发区内也可享低税率.中国税务报，2007.03.21.
　　[2] 国家税务总局有关负责人详解.《企业所得税法实施条例》新意及亮点.中国税务报，2007.12.17.