[摘 要] 近年来，国内外出现了一系列会计造假、审计失败案件，会计、审计界不断遭遇尴尬。注册会计师作为社会监督的主要力量，在造假事件中罪责难逃，如何监管注册会计师行业也就成为社会各界关注的焦点。本文分析了我国目前在注册会计师监管中存在的问题及原因，在此基础上，提出了相应的对策。
　　[关键词] 注册会计师 监管 对策
　　
　　20多年来，我国注册会计师行业监管在推进注册会计师行业的改革和发展以及整个市场经济的发展方面都取得了不少的成绩，并日益显示其重要的职能作用。但是随着我国经济转轨时期各项改革的深入发展，正式加入wto后会计服务市场的不断开放，当前我国注册会计师行业监管正面临着许多发展机遇，但同时也存在着许多问题。
　　一、监管体系的不完善,给低质量的审计信息以生存的空间
　　1.注册会计师行业监管体制不顺，监管职能错位
　　多年来，我国注册会计师行业已逐步形成了以政府监管为主，以行业自我监管为辅的监管模式。当前我国正处于经济转轨时期，会计服务市场化程度不高，现行行业法律法规不健全，政府职能转变没有到位，这些都造成了我国政府监管机构与行业协会尚未完全分离 ，政府监管与行业自律以及政府各监管部门之间的关系都没有理顺，仍然存在监管职能错位，重叠，权责范围界定不清，相互之间不能协调、配合等诸多弊端，以致注册会计师监管体制与我国当前经济与注册会计师行业发展的现状及趋势极不相适应，监管成本高而效率低的问题仍然相当突出。
　　2.职责不清的多头监管导致监管效果差
　　目前，在我国可以对注册会计师行业承担监管职责的有财政、审计、证券监督管理委员会、国务院稽查特派员总署以及税务、工商行政等多个部门。WWW.11665.com一方面，这种多头监管格局（实质上的利益格局），由于权责范围不清，缺乏协调，导致了重复监管和多头监管，提高了监管成本，降低了监管效率，也给企业增添了很多不必要的麻烦，严重影响了企业的正常生产经营活动。另一方面，各种行政监管部门的职权不清、职责不明、关系不顺，还会使行政监管处于一种缺位的状态,形成监管“真空”，造成监管不足的后果。2001年以来发生的一系列的财务造假丑闻，对此也是很好的印证。这种职责不清的多头监管,使监管呈现出“1+1＜2”的抵消效应，这不仅削弱了政府监管的效果，而且严重助长了会计造假者的侥幸心理。
　　3.惩罚力度不足，民事赔偿机制不健全
　　在我国，虽然相关法律法规都对注册会计师“给委托人、其他利害关系人造成损失的”违法行为应当承担责任做出了原则规定，但实际执行过程中，很少有注册会计师因为造假而承担赔偿投资者损失的民事责任。在我国发生的一系列会计造假事件中，对“红光实业”的处罚在当时是最重的，也仅仅是“没收事务所非法所得30万元,并罚款60万元，暂停事务所从事证券业务3年；签字的注册会计师为证券市场禁入者，永久性不得从事任何证券业务的处罚。我觉的，这样的处罚，和他们出具虚假报告给投资者带来的损失相比较，太微乎其微了。注册会计师之所以敢与出具虚假的报告，就是因为出具虚假报告的机会成本小，即使出了事情，处罚的力度也太小了，不足以引起他们的重视。
　　另外，我国的民事赔偿机制不健全，也是导致注册会计师审计质量不高的原因之一。虽然，我国也有民事赔偿的相关法律规定，但是我国的现实是，有许多已经发生的给投资者造成了极大损失的会计信息(包括审计报告)虚假陈述的案件，尽管经法院审判应予以赔偿，但可能会面临没有财产可赔，或获得的赔偿还抵不上诉讼费用的尴尬境地。如为银广夏提供审计服务的中天勤，由于我国会计师事务所体制的固有局限（大多采用有限责任制），加上没有及时采取财产保全措施，使其成功地完成了财产转移，除了区区几百万元的注册资本外，可供赔偿的财产所剩无几，民事赔偿机制形同虚设。
　　二、立足于监管方的分析——建立全方位的监管体系
　　1.明确行业监管基本思路，理顺行业监管体制
　　从世界各国所通行的对注册会计师行业实施监管的模式来看，主要有政府监管、自我监管与混合监管三种。当前要理顺注册会计师行业监管体制，其关键在于要理顺政府监管与行业自律管理之间的关系，明确界定政府各监管部门的职能定位，并实行相互之间的有效协调和配合。当前我国应根据“法律规范、政府监管、行业自律”的基本监管思路，构建以政府监管为主导，以行业自律管理为补充的注册会计师行业监管模式。因此当前首先应当从法律制度上明确规定政府各监管部门与行业协会的职责权限范围，并明确规定政府监管部门在行业中的主导地位，加强其宏观监管职责，其中包括政府财政部门通过对行业协会的执法情况进行监督检查来指导和规范注册会计师行业的发展。行业协会应通过法律制度的规范，明确其职能定位及惩戒权，加强其自身的组织建设，建立健全行业自律机制。财政部门应当加强与注册会计师协会的配合与沟通，吸收行业内质量和信誉较高的注册会计师建立专家库，科学认定相关事实和问题，严格按照法律要求和法定程序，积极稳妥地处理好情节严重、社会影响大的重点案件，树立政府监管的权威。另外，要加强政府监管的宣传力度，增加政府监管的影响力和威慑力。充实监管人员队伍，提高监管人员的素质，进一步提高依法行政的水平。

　　2.明确界定各监管部门的职责，避免多头监管所造成的效率低下
　　首先，应当从法律制度上对政府各监管部门的权责范围做出明确规定。其中财政部门作为主管注册会计师行业的政府机关，应当履行其管理、监督和指导的职能，依法履行行业准入及推出、资格认定、市场秩序维护、监管标准制定、审计质量检查、违规处罚等职责及权限，同时应负责统一协调政府各监管部门及其与行业协会之间的关系;审计部门作为政府综合性经济监督机关，应当履行其监督和指导的职能，依法履行对会计师事务所及注册会计师的独立性及执业质量进行监督检查的职责，并具有最终审计监督权;证监会作为最高证券监管机构，应当履行其管理、监督及指导的职能，依法履行对上市公司信息披露及独立性的质量进行监管检查，并对违法造假者予以惩戒等职责和权限。其次，要加强各监管部门之间的协调。可以采取联席会议的形式，定期或不定期对监管中遇到的问题进行协调，同时相互利用检查结果，使监管结果可以共享。这样既可以避免多头监管、重复监督问题,又使有限的监管资源得到有效利用，加大监管力度，提高监管效率和效果。
　　3.加大注册会计师所承担的法律责任
　　我国注册会计师审计质量之所以不高，关键就在于我国注册会计师法律责任过低以及在现实中没有得到有效的实施。在现代市场经济环境中，对向社会公众负责的注册会计师来说，只有直接面对其审计行为产生的法律责任才能更好地履行其职责，委托人及报表使用人才敢于相信注册会计师出具的审计报告。注册会计师相关法律对注册会计师审计质量的责任合约安排应该导致注册会计师违反合约的成本远远大于由此而带来的收益，让作为理性“经济人”的注册会计师在决策前必须衡量违约收益和违约成本,主动地去履行合约安排，确保高质量的审计。
　　目前我国注册会计师法律责任主要有三种形式，即行政责任、民事责任和刑事责任，但是对注册会计师出具虚假审计报告的处罚原则是强调行政责任、刑事责任，忽略民事责任，这是与国际惯例不符合的。笔者认为，我国应该建立以民事责任为核心的注册会计师法律责任体系，确定“民事在先，行政、刑事为辅，三管齐下”的注册会计师法律责任体系。
　　(1)民事责任
　　
　　在西方，对注册会计师最具威慑力的惩罚手段就是民事赔偿机制。民事赔偿机制对会计师事务所和注册会计师的违法行为有强大的威慑力和遏制效果。然而在我国民事赔偿机制还是非常的不完善。虽然，在2003年1月9日最高人民法院颁布了《关于审理证券市场因虚假陈述引起的民事赔偿案件的若干规定》（以下简称《1.9规定》），标志着我国证券民事赔偿制度真正进入司法实践阶段。《1.9规定》明确了证券民事赔偿案件中原告和被告的资格、诉讼的方式、虚假陈述行为的认定、侵权因果关系的确定、归责和免责事由以及赔偿范围和损失的计算等内容。2007年6月4日，由最高人民法院审判委员会第1428次会议通过了《最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》，表明我国的民事责任制度已逐渐发展起来。但是，民事赔偿机制要达到预定的目标，还必须要有相应的实现机制作保证，其中最基本的保证就是虚假陈述人必须要有相应的财产用于赔偿。也就是要建立和完善相应的民事赔偿保障机制，比如，建立和完善会计师事务所职业风险基金；完善注册会计师职业责任保险制度；建立注册会计师行业共同赔偿基金等。这样不但能使会计师事务所避免因巨额的民事赔偿可能给正常的业务经营带来负面影响甚至破产威胁，还有利于会计师事务所以此为契机，全面加强质量建设，提高审计服务质量，尽最大可能避免审计报告虚假陈述的发生。
　　另外，法院也应积极受理投资者诉讼案件，确保作为理性经济人的广大投资者有积极性去监督注册会计师，使众多投资者成为自发监督注册会计师审计质量的一股自律性力量，使注册会计师真正承担年报审计的民事赔偿责任。
　　(2)行政责任
　　在三种法律责任中，法律对行政责任的规定比较的全面和具体，可操作性强。从注册会计师行业的职业性质看，行政责任具有相当的威慑力，特别是“吊销职业资格”、“暂停、责令停业或撤销其证券业务许可”等规定，所以行政责任也是现阶段最常用的法律手段。但是目前我国事务所及注册会计师行政责任的主要问题是，追究的力度不够，执法不严。迄今为止，为上市公司出具虚假的审计报告、资产评估报告和法律意见书的事件仍层出不穷。今后，监管部门要加强对事务所和注册会计师执业资格的审查和管理，完善退出机制，在对今后违规行为的查处中，注册会计师个人要承担更重的责任，对严重违规的从业人员要实行终生禁入的严厉处罚，以儆效尤。而事务所主要是全面提高管理水平和对注册会计师的监督，对事务所的行政处罚可以适当的弱化，主要通过民事责任加以约束。
　　(3)刑事责任
　　一般来说，刑事责任作为最具有威慑力的制裁方式，对犯罪人能够起到制裁和教育的功能，同时对社会大众具有坚定守法信念的功能，对犯罪企图人有威慑其不敢以身试法的功效。目前我国刑法规定：“对注册会计师故意提供虚假证明文件，情节严重的，处以5年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。如果索取他人财物或者非法收受他人财物，处5年以上10年以下有期徒刑或拘役，并处或单处罚金，如果行为不严重，出具的证明文件有重大过失，造成严重后果的，处3年以下有期徒刑或拘役，并处或单处罚金。”可见我国的刑事责任的处罚力度太小，真正受到刑事处罚的注册会计师极少。因此，建议监管部门可以考虑加重对违法注册会计师的处罚，比如说参照美国的做法最多可以判处20年的有期徒刑。我认为这样才能真正起到预期效果，促进注册会计师审计服务质量的提高。
　　
　　参考文献:
　　[1]许明波:美国资本市场会计监管改进及对我国的启示.财会通讯·学术版，2007.02
　　[2]蒋尧明:审计报告虚假陈述民事赔偿保障制度的建立和完善.审计研究,2005.03
　　[3]李 瑛 廖建明:基于激励约束机制提高cpa审计质量的研究.审计与经济研究，2005.03
　　[4]林钟高 魏立江:会计再造.经济管理出版社,2004年4月第1版
　　[5]《最高人民法院关于审理涉及会计师事务所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定