［摘要］本文首先分析了风险导向审计模式兴起的各种背景。然后，在账项导向审计模式、制度导向审计模式的基础上分析了风险导向审计模式的优势及局限性。最后，文章联系我国的审计国情，提出目前在我国审计界应慎言风险导向审计模式的观点。
　　［关键词］审计方法风险导向审计模式优势局限性
　　在外部审计方法的发展过程中，依次出现过三种审计模式，即账项导向审计、制度导向审计及风险导向审计。风险导向审计也即风险基础审计，以量化的风险水平为重点，在确定的风险水平基础上，决定实质性测试的程度和范围。
　　
　　一、风险基础审计兴起的背景
　　
　　1.审计期望差距的存在是风险导向审计产生的社会因素。审计期望差距(expectation gap)即社会公众对审计应起的作用的理解与审计人员行为结果及审计执业界对审计业绩的看法之间存在差异。审计自产生至今，始终无法完全满足社会需求。这种双方在目标一致性上所存在的差距使审计人员常常“卷入不愉快的责任诉讼纠纷之中”(g.j．benston)。因此，审计界积极探索解决审计期望差距的途径，导致了风险基础审计的产生。
　　2.会计师事务所的经济压力是风险基础审计产生的经济因素。制度基础审计的明显不足在于不当分配审计资源，造成低风险审计项目审计过量而高风险审计领域审计不足，难以保证审计的效率和效果。而风险导向审计则提供了一种既能保持审计效果又能提高审计效率的全新思路。于是，基于成本效益的推动，“一个使得审计人员计划并有效成功执行的审计概念”(斯迪威(manin c．stilwell)和艾利奥特(robert k．elliott)描述风险导向审计模型)便应时而生。WwW.11665.CoM
　　3.制度基础审计的内在缺陷及现代科学的发展是风险基础审计产生的技术因素。“制度基础审计最大的缺陷是对管理层舞弊进行审计没有效率，因为管理层舞弊往往凌驾于内部控制之上。”“银广夏事件”就是一起典型的管理层舞弊事件。与此同时，控制论、计算机审计技术、现代统计理论等为审计风险提供了坚实的理论基础和保障。
　　4.审计职业界的不懈追求也促进了风险基础审计的产生。
　　
　　二、风险基础审计的优势
　　
　　1,强化了审计风险和审计效率观念。风险基础审计的目的是提高审计效率和效果，而不单纯地节约审计成本。审计的关健是发现有价值的线索，识别不同的风险点，然后实施系列的个性化测试方案。风险基础审计能有效发现客户存在的经营风险和舞弊风险，从而实施个性化的审计程序，提高了审计效率和效果。
　　2.风险基础审计建立在“合理的职业怀疑假设”的基础上。账项导向审计模式主要着眼于查错防弊。制度导向审计建立在被审计单位管理层与注册会计师之间的“无利害关系假设”基础上，重点对内控各个控制环节进行审查。把“查错防弊”的手段主要寄托在内部控制制度上可以说是制度导向审计模式的最大弱点。而风险导向审计模式合理地扬弃“无利害关系假设”，建立在“合理的职业怀疑假设”的基础上。不只依赖对被审计单位内部控制制度的检查与评价，而实事求是地对公司管理层是否诚信，是否有舞弊造假的驱动，始终保持一种合理的职业警觉，将审计的视野扩大到被审计单位所处的经营环境，捕捉潜在的风险点，将风险评估贯穿于审计工作的全过程。
　　3.有利于审计资源的合理配置。账项基础审计和制度基础审计均会造成低风险审计领域审计过量而高风险审计领域审计不足的问题。而风险导向审计以分析、评价审计风险为基础，把有限的审计力量集中在高风险领域，合理配置了审计资源。
　　
　　三、风险基础审计的局限性
　　
　　1.风险导向审计模式理论尚不完善。在具体运用过程，风险导向审计模式尚存在问题：一是自身尚未形成严密、科学的体系，缺乏必要的理论支撑。风险基础审计模式仍存在一些过于主观而非客观的工作标准；二是在审计实践中还缺乏有力印证。综观2001年～2002年美国出现的一系列跨国公司财务舞弊招致的审计失败案例，大多是审计技术层面上的问题。风险导向审计模式被不恰当地大量运用，不能不说是其中的一个重要原因。
　　2.对执业的审计师的素质要求比较高。在风险导向审计中，风险评估失败极有可能导致审计失败或审计无效，因而该审计模式对会计师的执业能力要求非常高。而事实上，如今非审计业务已日益成为会计师事务所的主要业务，因而审计界人才流失严重。俗称一流的审计师做咨询，二流的审计师做审计,即使已经主要采用风险基础审计模式的“五大”也面临着缺乏高素质审计人才问题。

　　
　　四、我国在实务中应该慎言风险基础审计
　　
　　2002年10月aicpa发布第99号“财务报表审计中对舞弊的关注”准则(sas no．99)，要求注册会计师在一些高风险的审计领域，如收入确认、存货计量、会计估计等实行“有错推定”假设，同时强调审计人员要保持高度的职业怀疑精神，已将风险导向审计的思想全面贯穿于审计准则之中。笔者认为:该审计模式还处在理论幼儿时期，缺乏坚实的理论支撑，优点与缺陷瑕瑜互见，应辩证、客观地对待。
　　会计师事务所的成本与效益、注册会计师素质的差距、审计程序软件开发、政府监管和司法执法等都是目前我们推行风险审计的障碍。因此我们应该在理念上认同，在实践中不断探索，把风险导向审计的基本观念融合到传统的账项审计和制度基础审计中去。对于内部控制不太健全的小型企业，通常应考虑选择以账项审计为主，风险导向审计为辅;而对于那些内部控制制度健全、完善的上市公司、企业集团等，通常应采用以制度基础审计为主，风险导向审计为辅的审计模式，在保证审计质量的同时提高审计效率。不论哪种审计模式，都不应忽视对财务数据及其交易或事项的审计。
　　
　　参考文献:
　　[1]《会计研究》“风险导向审计：机理与运用”,谢志华、崔学刚,2006.7
　　[2]《财会通讯》（学术版）“审计资源配置专家系统研究——现代风险导向审计方法下的应用”，顾晓安，2006.09
　　[3]《财会月刊》“论制度基础审计向现代风险导向审计的转型”， 林刚、李相志，2006.27
　　[4]《 sasno．99 》 aicpa2002.10