长期股权投资成本法转权益法下财税差异及所得税处理

税法上将企业权益性投资和债权性投资形成的资产都作为投资性资产。长期股权投资的税务处理应比照投资性资产的税务处理进行。《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称“税法”)第十四条及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称“条例”)第七十一条对投资资产的计税基础做了如下规定：通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。权益性投资性收益于被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
　　一、因持股比例上升由成本法改为权益法
　　根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》(以下简称“准则”)中的相关规定，因持股比例上升由成本法改为权益法时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理。
　　对于原持股比例部分，如果原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，视为通过投资作价体现的商誉，不调整长期股权投资的账面价值；如果原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，追溯调整长期股权投资的账面价值和留存收益，借记“长期股权投资”科目，贷记“盈余公积”科目和“利润分配——未分配利润”科目。WwW.11665.CoM税法是以实际购买的价款作为计税基础，因而对于追溯调整原取得投资时长期股权投资的账面余额小于应享有原取得原投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，税法上不作处理，因为追溯调整时涉及的是以前年度损益，对本年度应纳所得税税额并无影响，会计上确认的账面价值与计税基础的差额属于应纳税暂时性差异，确认为递延所得税负债，会计分录为借记“盈余公积”科目和“利润分配——未分配利润”科目，贷记“递延所得税负债”科目。
　　原取得长期股权投资后，至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分：对于原取得投资时至新增投资当期期初按原持股比例应享有的被投资单位实现的净损益，调整留存收益；对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入投资收益；其余部分，属于其他原因导致的被投资单位可变净资产公允价值变动中应享有的份额，应当调整长期股权投资和其它资本公积。税法上对于原取得投资时至新增投资当期期初按原持股比例应享有的被投资单位实现的净损益的处理类似于上述对于原持股比例部分追溯调整的处理，不涉及调整当期损益，不会对当期应纳所得税额产生影响，只是对会计上确认的账面价值与计税基础的差额确认递延所得税资产或负债；对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，这块是会计上确认的损益，税法不予确认，因而在计算缴纳本年度企业所得税时应调整或调减，会计上确认的账面价值与计税基础的差额属于暂时性差异，确认为递延所得税资产或负债；其余部分，因为会计上调整的是长期股权投资和其它资本公积，不涉及损益所以对当期应纳所得税额无影响，当期及以前期间直接计入所有者权益的份额应当计入所有者权益，借记“资本公积-其他资本公积”科目，贷记“递延所得税负债”科目，或借记“递延所得税资产”科目，贷记“资本公积-其他资本公积”科目。
　　对于新增持股比例部分，其会计处理与权益法下长期股权投资初始账面价值的确认相同，即如果新增的投资成本大于新增投资部分应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值，差额确认为商誉；如果新增的投资成本小于新增投资部分应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，应调整增加长期股权投资成本，同时增加当期营业外收入。新增持股比例部分不调整时，账面价值等于计税基础，会计处理与税法相一致不需调整。对于新增的投资成本小于新增投资部分应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，调整增加长期股权投资成本时，税法对按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益纳税调整减少，会计上确认的账面价值与计税基础的差额属于应纳税暂时性差异，确认为递延所得税负债。
　　二、因持股比例下降由成本法改为权益论文联盟http://法
　　根据准则中的相关规定，对于处置部分，按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本；剩余的长期股权投资的成本大于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；如果剩余的长期股权投资的成本小于按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。
　　对于原取得投资后转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面调整长期股权投资的账面价值，同时：对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益(扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润)中应享有的份额，调整留存收益；对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；对于其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积——其它资本公积”。
　　对处置部分税法第十六条规定企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入为转让财产收入，应计入当期应纳税所得额计征企业所得税。剩余的长期股权投资成本若要进行追溯调整的和对于原取得投资后转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，调整长期股权投资的账面价值的，其相关的财税差异及所得税处理与上述因持股比例上升由成本法改为权益法相关处理相一致的。
　　综上，长期股权投资成本法转为权益法时所涉及的财税差异主要体现在：因持股比例上升由成本法改为权益法的，体现在原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分；因持股比例下降由成本法改为权益法的，体现在经处置的部分和剩余的长期股权投资的追溯调整问题。这些差异使得长期股权投资的账面价值和计税基础不同而要进行相应的所得税会计处理，对于影响企业应纳所得税额的损益要进行相应的纳税调整。