【摘要】财务报表是一个信息的载体，它传递着企业经营状况的好坏，外界在分析财务报表时，不仅要善于发现机会，整合合理的投资资源，为自己创造更多的财富，更重要的是要懂得如何有效的去鉴别财务信息，知道其中哪些是真的，而哪些是假的，从而去揭开财务数据朦胧的面纱。看清楚公司运营情况的真实性，保证自己的切身利益不受损害。近年来，上市公司财务报表粉饰现象可谓层出不穷，上市公司编制出各种各样的有利于公司自身的的财务状况，经营成果和现金流量的财务报表，不仅给投资者造成巨大的损失，而且干扰了正常的社会经济秩序，同时也威胁到会计师行业的生存以及发展。本文通过对上市公司财务报表粉饰的现状进行了解，分析上市公司财务报表粉饰主要的表现形式和审计识别的方法，使财务报表能够更真实地反映企业的会计信息，减少财务报表粉饰带来的风险，对促进经济健康发展有着很重要的意义。
　　【关键词】上市公司 财务报表 财务报表粉饰 审计识别
　　一、财务报表对上市公司及金融市场的影响
　　经过20多年的持续发展，上市公司扮演着越来越重要的角色，成为了国民经济发展的中间力量。截止2012年的年初，我国境内上市公司已经达到了2342家，总资产为102.89万亿元，营业收入为23.32万亿元，占gdp的49%，利润总额为2.61万亿元，占到规模以上工业企业利润总额的48%；上市公司缴纳的所得税额占全国企业所得税的34%，上市公司现金分红的总额为6068亿元，比上年4996亿元增加了21%；总市值为21.48万亿元，排名也由2005年的全球第13位跃居第3位。wWW.11665.cOm我国的资本市场飞速发展，成就备受瞩目。
　　上市公司的不断发展，增强了投资者的信心，推动了金融市场发展的脚步。上市公司的财务报表作为上市公司的晴雨表，则是反映上市公司的经营状况、财务成果和现金流量，上市公司经营情况的好坏，能够清楚地在财务报表上反映出来，所以我们要善于分析、运用财务报表来为上市公司未雨绸缪。然而伴随着激烈的竞争，出现的上市公司的财务粉饰现象越来越严重了。国内外相继爆发一系列的极具震撼力的财务粉饰案件，如我国的银广厦，美国的安然，世界通信等等，引发了资本市场的巨大动荡和广大公众的强烈不满，不仅破坏了上市公司自身的发展，而且对会计师行业也会产生严重的负面影响，审计界也因未能发现粉饰现象面临信任危机和生存危机，同时也不利于上市公司持久的发展。
　　二、我国上市公司财务报表粉饰的主要表现
　　所谓财务报表粉饰是指公司的管理层通过舞弊的手段，使反映财务状况、经营成果和现金流量的财务报表达到预期状态的故意行为。随着我国经济环境、法制环境及市场环境的不断变化，上市公司的利润操纵、报表粉饰手段也在不断的增多、升级，下面将分别予以阐述。
　　（一）虚构销售业务，编造利润
　　虚构销售业务，增加销售收入的方式有许多，它是舞弊者最常用的一种手段。包括提前确认销售收入也就是说将不符合确认条件的业务确认为收入，虚构客户即伪造一些客户的订单、发票、合同、税务凭证等交易的资料，扩大销售核算的范围等。但其中伪造这一现象是使用最多的。银广厦、红光实业等上市公司就是通过伪造客户的订单、发运凭证以及销售合同，并开具税务机构认可的销售发票等手段虚拟销售对象和交易的。银广厦在1999年虚增了17781.86万元，实际上亏损了5003.20万元，2000年时虚增了56704.74万元，实际上亏损了14940.10万元，2001年1月到6月虚增了894万元，实际上亏损了2557.20万元。从公司原料的购进、生产到销售、出口等环节公司伪造了所有的单据，包括：发票、销售合同、银行票据和海关出口报关单以及所得税免税文件。红光实业在股票发行的上市申请材料中声称1996年的盈利为5000万元，也是通过虚构产品的销售收入、虚构库存，虚报了15700万元的利润，而在1996年实际上是亏损了10300万元。
　　（二）调节利润截期，操纵利润
　　根据相关《企业会计准则》的规定，确认企业的销售收入应符合以下四个条件：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给对方；企业既没有保留通常与所有权相关的继续管理的权力，也没有对已经出售的商品实施控制；与交易相关的经济利益很可能流入企业；以及相关的收入和成本能可靠地计量。而上市公司为了能避免退市或者有其他的原因，人为地调节利润的归属期，创造连续盈利的稳定局

面，净资产利润率平衡增长。东方锅炉正是如此，还未上市之前就通过调整财务报表来虚增利润，上市后又大动手脚，将1996年实现的销售收入1.76亿元及销售利润3800万元调整到了1997年度，1997年采用同样的方式将实现的销售收入2.26亿元和销售利润4700万元转移到了1998年。
　　（三）故意少报亏损，虚增利润
　　红光实业就采用把亏损虚报为净盈利，隐匿真实的情况，亏损了6500万竟然虚报为净利润1674万元，虚构了8174万元的利润，还在1998年公布的1997年的年报中少报亏损3152万元，将实际发生亏损的22952万元披露为亏损了19800万元，从而导致上市公司的利润虚增，改变了财务的实质性。
　　（四）调整费用支出，调节利润
　　上市公司还通过跨期调整费用，将已经实际发生了的费用作为待处理财产损失以及长期待摊的费用、来处理，通过少摊销、递延摊销甚至不摊销实际发生的费用或者为达到他们的目地人为的进行调节广告费用、研发费用、折旧费用等的期间费用支出项目，从而达到调节利润的目的，还有的采用把收益性支出来资本化处理等等。世界通信公司就坦言承认自己至少存在38亿美元的费用支出是动过手脚的，用来虚增公司现金流和利润。更有蓝田股份的巨额广告费，在2000年的时候实质上是由 “中国蓝田总公司”在中央电视台投放的，因为该笔广告费用的支出在蓝田股份的会计报表中是根本找不到的，但实质上，蓝田股份已经通过集团公司把自己的饮料产品销售于全国各地的网点，在公司全部销售量中仅仅占到1.9%。由此可见，蓝田股份采用了让集团公司来分摊高额的、不合理的广告费用支出这一方法来虚增利润。从蓝田股份的现金流量表中“支付给职工以及为职工支付的现金”这一栏中可以看出，2000年度该公司每月收入仅有人均144.5元的职工工资支出，而2001年上半年的人均收入也仅为185元。可想，这么低的收入水平，无论是对于30%以上都是大专以上水平的蓝田股份的员工来说，还是对于有如此优异业绩的蓝田股份来说，都是无法想象的，可见蓝田股份也存在利用工资调减费用的嫌疑。 （五）假借关联交易调控利润
　　关联交易是指公司或其附属公司与在本公司有直接或者间接的占有权益或存在利害关系的关联方所进行的一种交易。所谓的关联方既包括法人也包括自然人，其中主要指的是上市公司的发起人、主要股东、董事、监事、高级行政管理人员以及他们的家属和上述各方所控股的公司。 我国不少上市公司就采用和关联人扭曲交易条件进行转移利润，从而滋生不当或非法关联交易用于调整其账面利润。进行一些并无经济实质的交易或是以显失公允的价格进行交易、关联方重组、关联外部化等的手段。安然公司就是通过利用关联公司进行表外融资，虚增利润。为了满足业绩扩张对资金的大量需求，同时能够避免造成摊薄股权或者债信评级降低，安然巧妙地利用关联企业筹措资金，隐藏债务而并非采用增发股票或者直接发债的办法。这种表外融资的方式，人们造成了表面盈利的假象，安然用很少的资金就获得了很大的利润，安然通过关联企业把大量的债务隐藏起来，将许多与关联企业签订的合同作为秘密。还有琼民源的民源大厦也是通过和其关联企业进行联手交易进行虚报利润的。这种手段也是很常见的手段。
　　三、我国上市公司财务报表粉饰的审计识别
　　从前面可以看出来粉饰财务报表的手段真可谓是五花八门，怎样才能从纷繁复杂的财务信息中发现报表粉饰的蛛丝马迹显然已经成为了人们密切关注的问题，因此应从以下几个方面去识别财务报表的粉饰。
　　（一）甄别经营业绩的真假
　　首先上市公司应该对公司主要的生产车间是否停产、生产设备是否严重闲置、存货是否大量的增加、是否存在违规的处理的现象等予以密切关注。倘若这些现象出现单独或同时存在的情况，而经营业绩在报告期却未相应的下降，则存在业绩作假的可能性。应对存在可疑的记账凭证、发票存根、账簿记录、与发运凭证进行检查，检查涉及到的相关业务各个环节有关的票据等资料、证件的真假，查明已经入了账的收入是否在同一会计期间已开具发票并且发货，密切关注资产负债日后是否有大额或连续的退货，严格查明这些退货的情况，看是否退的是年末集中销售的那一部分，从而来识别上市公司是否存在有提前确认收入以及虚构销售业务的情况。
　　（二）查明利润归属的期间
　　对于中国的企业而言，会

大多数采用的是权责发生制。按照权责发生制的相关原则，凡是在本期实现的收入或发生的费用，不论本期款项是否收付，都应作为本期收入和费用进行处理；凡不属于本期的收入和费用，即便是款项已在本期收付，都不应作为本期的收入和费用处理。对收入和费用不恰当的确认，会对利润产生影响，权责发生制解决了收入和费用何时确认以及应该确认多少的问题。从近年来企业利润包装的行为来看，重点要分析企业连续稳定盈利，是否存在利用会计截期平衡利润的情形，要密切关注接近资产负债表日发生的交易是否计入了适当的期间。尤其是对于应收账款、销售收入以及销售折让和退还等的会计科目要提高警惕，注意其截期是否正确。
　　（三）分析实际盈亏的状况
　　根据企业规模，销售量，产品价格，生产成本，产品价格，项目寿命期以及其他资料和各项指标等等，综合各项指标分析上市公司的实际盈亏状况。不要将盈利披露为亏损或者是将亏损披露为盈利，使财务报告的实质性发生变化，严重损害到投资者的知情权，扰乱了正常的社会以及金融市场秩序。
　　（四）比较费用支出的大小
　　费用确认、扣除的正确与否直接影响到公司的利润。在对费用项目进行分析的时候，首先应该注意的是费用所包含的项目是否恰当。确认费用应该贯彻历史成本原则、权责发生制原则、划分资本性支出与收益性支出的原则等等，其次，要对要分析成本费用的结构及其变化趋势，以及分析各项费用占到营业收入的百分比是多少，分析费用的结构是否合理，针对不合理的费用需要查明原因。同时也要比较分析费用的各正常情况。
　　（五）透视关联的交易事项
　　上市公司通过关联交易所产生利润的这一现象有很多，因此，我们应该透析关联交易，剔除一些不良事项，计算各个项目中关联交易所产生的盈利分别占到项目总额的百分比以及这些项目占到企业利润总额的百分比，判断一个企业的盈利能力对其关联方企业所依赖的程度；并分析这些关联交易发生的必要性和公正性。例如，是否以市场的公平为基础进行交易，是否有利用非公允的价值进行交易等方面，是否有控制方实施对被控制方强制销售价格等。于此同时，还应主动向主管公司的工商部门进行了解，包括上市公司验资报告和股权转让备案登记等资料以及其他在内的相关材料，尤其对控股股东的一些工商登记资料要进行特别的查询，了解该公司控制权的归属，并能够有效的识别才利用些隐性关联交易来对报表粉饰的行为。还要慎重分析是否存在关联企业联手且在知晓内幕的情形下大量的买入关联方股票接着又进行抛售，从而来操控市场、谋取暴利。
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