[摘要]从法理角度分析，个人所得税免征额是为了维护个人的最基本生存权而对个人所得免予征税的部分。大部分发达国家个人所得税免征额的标准均体现了这种法理精神，且该标准基本与本国贫困线相当。通过法理分析和与他国比较可知，我国目前2000元的免征额标准已经不低，以低收入户家庭人均消费支出作为参考基准，从符合法理精神与国际通行做法的角度看，免征额不宜再提高，应通过对税率结构的调整来减轻个人所得税的税负。
　　[关键词]个人所得税；免征额；生存权
　　
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　　2005～2008年间，我国的个人所得税免征额从800元提高到1600元，再提高到2000元。但仍有人认为现行的免征额偏低，需要再次提高；也有观点认为目前的免征额已经过高。究竟应如何看待我国个人所得税免征额的高低?本文将通过对免征额界定的比较分析对其做出判断。
　　
　　一、个人所得税免征额界定的法理依据
　　
　　从个人所得税的发展历史看，开征个人所得税的直接原因是战争带来的巨大财政压力，但其能产生、演化并存续下来的根本原因还在于所得并不仅是个人通过自身能力所获得的报酬，同时也是市场交易的结果。从社会契约论出发，市场虽非国家形成，但国家为市场提供了一系列的秩序以保障市场的运作。故而，虽然个人所得作为私有财产其财产权被认为是一种“神圣不可侵犯的权利”，但个人收入的产生又不得不依赖于国家所提供的立法、司法和行政等社会环境，这就构成了个人所得税的立法依据。wWw.11665.cOm
　　“没有任何税比所得税更为民主、更富有人性及社会性”，个人所得税作为与“人”直接相关的税种，在立法上体现“根据量能原则，个人所得部分只有超出其个人及家庭最低生活所需费用始有负担能力，故所得必须减除保障生存之必要费用及意外负担，始得为课税之起征点，此亦为宪法上保障生存权之意旨。”也就是说，维持个人最基本生存权利的生计费用是不被征税的。因此，虽然各国实行不同的课税模式，但是在计算个人应税所得时，都会对总收入进行某些扣除和减免。
　　个人所得税免征额的法理依据易于理解，关键在于如何对维持最基本生活的生计费用的标准进行判定。长久以来，人们对个人所得税免征额的争论焦点就在于对维持个人最基本生存权利的生计费用标准的判断不同。那么，什么是生存权?《世界人权宣言》第25条第1款规定：“人人有权享有为维持他本人和家属的健康和福利所需要的生活水准，包括食物、衣着、住房、医疗和必要的社会服务。”《经济、社会及文化权利国际公约》第11条第1款规定：“本公约缔约各国承认人人有权为他自己和家庭获得相当的生活水准，包括足够的食物、衣着和住房，并能不断改进生活条件。”日本宪法第25条规定：“所有国民均有享有维持健康且文化性的最低限度生活的权利。”《

所得税以家庭为单位进行综合扣除做准备②；二是随着物价上涨，居民生活成本也在上升，可以通过提高免征额来保障中低收入群体的生活费用，并适当减轻其税收负担；三是充分发挥个人所得税的调节功能，以进一步调节收入分配。我国的免征额是否有必要进一步提高，笔者将通过下面的分析得出结论。
　　依据法理并参照国际经验，我国的个人所得税免征额应是维持基本生存的生计费用，其数额应大致相当于我国的贫困线标准。但是，在具体执行时，也应考虑到以下两个问题：第一，由于我国独特的城乡二元结构，城乡居民收入差距较大，而且个人所得税中对工资、薪金项目课税的范围并未覆盖到从事农业生产经营的农村居民，因而在确定免征额时，农村贫困线标准和全国平均贫困线标准的参考意义不大，而以城镇居民最低生活保障标准和最低工资标准作为参考标准更符合我国的实际情况；第二，确定个人所得税免征额时，在注重人的物质性的同时，也要注重人的文化性。因此，基本生存需要标准的选择可以参照国际经验，我国居民的最基本生计费用不仅要囊括维持温饱、健康所需要的费用，也要包含获得文化性所需的最低费用。
　　2008年第二季度，我国城镇居民最低生活保障的平均标准为191.33元／人、月，2006年城镇最低工资标准为499.5元／人、月，平均每一就业者负担人数(包括就业者本人)为1.93人。显而易见，即使考虑到纳税人的负担人数，2000元的个人所得税免征额相对于城镇月最低工资标准和城镇最低生活保障标准都要高出许多。这种情况于法理、于客观规律、于他国经验都有较大偏差。
　　世界各主要国家的所得税发展史表明，个人所得税遵循这样一个发展历程：随着国民经济的发展和人均收入水平的提高，纳税人的数量逐渐增多，个人所得税由起初补充财政收入的辅助税种成为一种普及型的“大众税”。2008年上半年我国城镇单位就业人员月劳动报酬为2141.83元，而过高的个人所得税免征额将相当一部分取得正常工资薪金的人排除在了缴纳个人所得税的群体之外，明显违背了“大众税”的发展趋势。此外，单纯提高个人所得税免征额的结果，与调节收入分配的初衷背道而驰。在税率和级距没有发生变化的前提下，只提高免征额，受益的不仅是工资薪金所得在800～2000元范围内的纳税人，收入在2000元以上的纳税人与以前相比也少缴了一部分税款，相应地增加了其税后收入。在低收入者和高收入者收入同时增加的情况下，收入不平等的状况是否有所改善并不确定，但洪兴建的实证测算证明，个人所得税免征额提高后，职工的收入不平等进一步扩大了。
　　我国个人所得税免征额的界定，需要依据法理、参照国际经验并结合我国国情来进行。依据法理，个人所得税免征额应为维持纳税人本人及其所赡养的家庭成员的基本生存的最低费用，参照国际经验，这个费用大致相当于本国的贫困线水平。但由于我国贫困线标准过低，因此，我们可以以世界银行制定的发展