一、引言：国内税收竞争概念的界定与分类

　　西方几十年的国内税收竞争理论和实证研究表明，规范适度的国内税收竞争有助于遏制政府规模的过度扩大，有助于减轻纳税人的税负，从而大大促进一国经济的快速发展(wilson，j.d，1999)。所谓国内税收竞争，是指一国范围内不同辖区政府之间为了各自利益最大化而动用税收手段进行的制度内和制度外的角逐行为及其博弈过程，一般可分为国内横向税收竞争国内纵向税收竞争。而所谓“国内税收竞争模式”，就是舍去具体结构细节和具体运动方式之后保留下来的国内税收竞争体系的基本结构或基本图式，是国内税收竞争体系在理论上的高度概括、总结和抽象。

　　国内税收竞争模式可以从不同角度进行划分，例如，可以依据竞争程度，把国内税收竞争划分为微弱国内税收竞争模式、适度国内税收竞争模式、激烈国内税收竞争模式；根据竞争手段的规范程度，可以划分为规范国内税收竞争模式和不规范国内税收竞争模式；依据竞争结果，可以分为有益国内税收竞争模式和有害国内税收竞争模式；根据国家管理模式可分为联邦制下的国内税收竞争模式和单一制下的国内税收竞争模式；根据不同的国家，可以划分美国国内税收竞争模式、瑞士国内税收竞争模式、德国国内税收竞争模式，等等；根据一国纵向税权治理模式，还可以划分为几乎完全地方分权型国内税收竞争模式、几乎完全中央集权型国内税收竞争模式和集分型国内税收竞争模式，等等。

　　笔者以为，根据一国纵向税权治理模式来划分国内税收竞争模式是比较有益的，因为一国国内税收竞争模式的产生和发生程度与一国的纵向税权治理模式密切相关。WWw.11665.CoM需要注意的是，几乎完全地方分权型国内税收竞争模式、几乎完全中央集权型国内税收竞争模式和集分型国内税收竞争模式所表现出来的特征和程度是各不相同的。在几乎完全地方分权型国内税收竞争模式下，由于地方具有差不多完全独立的税收立法权和其他税收管理权限，所以，其与中央政府之间的税收竞争即纵向税收竞争主要表现在“同征税”上存在一定程度的税收竞争；而地方辖区间的税收竞争则比较类似于国家与国家之间的税收竞争，一般比较激烈。在几乎完全中央集权型国内税收竞争模式下，由于中央政府控制了差不多所有的税收立法权，因此，无论是纵向税收竞争还是横向税收竞争一般都不严重，处于微弱不明显竞争、甚至零税收竞争状态，但是，一国如果法治化程度不强，也很有可能存在激烈的制度外国内税收竞争。在集分型国内税收竞争模式下，地方在税收上的立法权要大于“几乎完全集权”的情况，但又远远低于“几乎完全分权”的情况。因此，国内税收竞争的程度一般介于上述两种模式之间。

　　此外，上述每一种国内税收竞争模式又可以划分成各种“子”模式。因为，一国的国内税收竞争模式还受到其他许多因素如转移支付模式、法治化程度、居民偏好差异、行政区划等的影响。例如，从大的方面说，美国和加拿大都是几乎完全地方分权型国内税收竞争模式，但是两国的国内税收竞争程度却不一样，主要原因就是加拿大只有10个省，且人烟稀少，而美国有50个州和一个特区，且人口要比加拿大密集得多。因此，我们可以得到两个几乎完全地方分权型国内税收竞争“子”模式：加拿大国内税收竞争模式和美国国内税收竞争模式。同样，在集分型国内税收竞争模式下，也可以划分为几个“子”模式，譬如，依据竞争程度，可以有微弱国内税收竞争模式、适度国内税收竞争模式和过度国内税收竞争模式等；依据税收竞争稳定程度，可以有稳定性和欠稳定性两种国内税收竞争模式；依据是否规范又可以分为规范性和非规范性国内税收竞争模式，等等。

　　二、当前我国国内税收竞争模式的特征分析

　　当前我国国内税收竞争的模式是在上世纪70年代末改革开放后逐渐形成的。从我国20多年的国内纵向税收竞争和横向税收竞争看，可以概括为以下几个主要特征：一是稳定性差；二是规范性竞争发生程度低；三是非规范性竞争发生程度强；四是变相性竞争程度强(见表1)。

 

　　“稳定性差”是指地方政府之间以及地方政府与中央政府之间的税收竞争时而激烈时而平缓的情况，例如，1994年税改前夕，我国地方政府和中央政府进行的税收竞争，就属于激烈的一段时期，而其后的几年则是比较平缓的时期。“规范性低”是指无论在纵向税收竞争还是横向税收竞争中，税收竞争的主体采用的绝大多数手段都是税法所不允许的手段，例如，有资料显示，1995年度国家审计署对全国部分国税系统组织的中央税收情况进行审计，共查出各类违纪问题199个，违纪金额4906亿元，影响税收收入36.33亿元，其中影响中央税收收入30.96亿元。上述违纪问题，属于地方政府行为的占42.9%。2003年，全国共查处各种涉税违规文件263份，其中税务部门文件61份，地方党政或者其他部门文件202份，各地违规涉税金额合计3.45亿元。虽然这些税收违纪中有各种各样的原因，但是，两级政府出于税收竞争的目的，也是其中一个重要原因。“变相性强”是指政府采用的手段虽然不是税收手段，但其效果类似于税收竞争手段。例如，我国地方政府采取的“讨价还价”式、“藏富于民”式纵向税收竞争，这实际上就是一种非规范的纵向税收竞争行为。

　　关于我国20多年的国内税收竞争之所以具有“稳定性差、规范性低、非规范性强、变相性强”等特征，笔者以为，是多种因素综合作用的结果。一是社会处于转轨时期原因，二是法制不健全与法治不严原因，三是地方保护主义和地方功利主义原因，四是转移支付制度不规范原因。此外，行政区划划分不合理、政府级次过多也是造成我国国内不规范、不稳定甚至变相税收竞争比较强烈的一个重要原因。

　　我国20多年的国内税收竞争产生了诸多有害效应，主要表现在：恶化了法治环境；导致了税负运动失常，税源流动不合理；影响了资源的配置效率；造成了大量税收收入流失，产生隐性“财政风险”；导致腐败现象严重、偷漏税现象泛滥；扩大了东西部的差距，影响了我国经济与社会的整体协调发展，等等。因此，必须继续深化财政体制改革以及其他一些配套改革，否则，愈演愈烈的国内税收竞争势必会对我国经济和社会的稳定协调快速发展产生一定的消极影响。

　　三、我国国内税收竞争模式的目标类型选择

　　目前，我国应该选择什么样的国内税收竞争目标模式呢？笔者以为，构建我国的国内税收竞争目标模式必须首先考虑我国的实际国情，因为，任何不顾国情而一味生搬国外模式的做法都注定是要失败的。所谓国情，就是一个国家全方面的基本情况，涉及一个国家经济、文化、民族、自然等多方面的客观现实存在和意识传统形态。国与国之间存在着相同相近的地方，即通常所说的国情的同一性，但也普遍存在其相背相离的一面，即国情的特殊性，笔者以为，主要表现在以下几个方面：首先，中国自古以来就是一个统一的多民族国家。这一特征要求构建的国内税收竞争模式必须以维护国家的稳定和统一为前提，同时又必须考虑各地区各民族差异显著这一特征。其次，中国是个高度集权型的单一制国家，不同于西方许多联邦制国家。单一制和联邦制的区别在于，前者一开始就比较注重“集权”，后者一开始就比较注重“分权”。最近几十年，中国虽然跟随世界的潮流也开始了分权改革，但是，基本上说来，仍然是高度集权的国家，尤其是在税收立法权上。这一特征要求构建的国内税收竞争模式必须以中央集权为主，同时适当给予地方一定的税收管理权。第三，我国地方政府在管理经济上还缺乏充足的经验，还不能适应在分权制下熟练有度地在制度框架内管理经济事务。这一特征要求构建的国内税收竞争模式只能给予地方政府少量的税收立法权，否则，就有可能产生地方政府滥用税收权限问题。第四，中国封建社会历史悠久，人治一直比较流行，而社会主义市场经济制度实行的时间还不长，因此，法制还不健全，民主制度不发达。这一特征要求构建的国内税收竞争模式必须首先以规范政府税收竞争行为为前提。第五，虽然改革开放后，我国的经济有了快速的发展，人民的生活水平显著提高，但总体经济发展水平与西方一些发达国家相比还有很大差距。据世界银行2004年的数据，我国人均gdp仅为1000美元，位居108位，和美国、日本等发达国家的差距达到40倍左右。而且，由于自然条件、历史等原因，我国国内地区经济发展差异较大，东部沿海地区的经济明显快于中、西部地区。这一特征要求构建的国内税收竞争模式必须允许一定的地方税收权限包括地方税收立法权的存在。最后，总体来说，生产要素在我国的流动性还很差。目前，除了资本流动相对比较顺畅外，其他要素的流动都受到或明或暗的限制。这一特征要求构建的国内税收竞争模式必须以适当促使生产要素流动为前提。

　　笔者认为，根据我国的特殊国情，新时期我国应该构建一个以中央集权为主、适当赋予地方税收管理权限条件下的“集分型国内税收竞争模式”。目前我国实行的是高度集权型的国内税收竞争模式。这是一种中央高度集权税收管理体制下的税收竞争模式。在这种模式下，规范的制度框架内的税收竞争极其微弱，非规范的、制度框架外的、甚至是变相的税收竞争还在流行。中央高度集权式税收管理体制对地方因地制宜配置资源、安排收支及提供公共服务带来了不利影响。随着社会主义市场经济体制以及税收制度、分税制财政管理体制的逐步完善，必须赋予地方以适当的税政管理权。因为首先，赋予地方适当税权可以更加有效配置财政资源。我国人多地广，经济社会发展很不平衡，地区间资源优势和税源条件各不相同，实行高度集中的税收管理体制，容易导致全国统一立法的税种，地方不一定都有相应税源，而在一些地方税源充裕的税种，全国未必有普遍征收的意义。此时，如果过分强调税权集中，不利于有效配置财政资源；相反，在一定范围内，允许地方根据当地税源情况，行使必要的税收管理权，则有利于兼顾地方的实际，提高税制的效率。其次，赋予地方适当的税权是统一地方事权与财权的需要。我国改革开放的不断深化和社会主义市场经济体制的建立，使地方在管理本地区经济和社会事务方面拥有了越来越多的独立性和自主权，这必然要求地方拥有与其事权相对应的包括税收管理权在内的财权，以使其能更好地承担起管理公共事务、提供公共服务的职责。第三，赋予地方适当的税政管理权是规范地方收入行为的需要。当前，我国地方政府参与国民收入分配的依据和方式极不规范，其中一个重要的原因就是地方税收管理权的不到位，地方政府在不能通过合法、正常渠道取得足额财政收入的情况下，就必然会通过收取费用、基金等形式参与社会财富分配，导致乱收费现象盛行。赋予地方适当的税政管理权是解决这一问题的一个重要而有效的途径。第四，赋予地方适当的税政管理权是完善税制体系的需要。我国地方税体系建设长期滞后，与地方税收管理权的缺位也是密不可分的，构建科学合理的地方税体系，就必然要求明确地方相应的税收管理权限。

　　当前，我国构建的国内税收竞争模式必须具备“稳定、规范、适度”三大特征。所谓“稳定”，指无论是国内税收竞争还是国内纵向税收竞争，都必须反映上下级政府之间以及同级政府之间正常稳定的税收关系，不能有突发性的税收竞争行为发生，而且，体现出来的税收竞争关系在相当长一段时间内必须比较稳定。所谓“规范”是指一切税收竞争行为，不管是中央政府“被动”的税收竞争行为还是地方政府“主动”的税收竞争行为，都必须是制度框架内的税收行为；凡是超出制度外的国内税收竞争行为都必须加以制止和杜绝或约束。“适度”，笔者以为，是指中央政府必须掌握较大的税收立法权，同时，地方政府也享有“一定”的税收立法权以充分发挥地方的积极性。“一定”，就是既能最大限度地激发各级政府的积极性，又不影响中央政府的宏观调控能力以及社会的稳定和协调发展。

　　因此，“稳定、规范、适度的集分型国内税收竞争模式”就是我国国内税收竞争的目标模式。

　　四、构建我国国内税收竞争目标模式的路径选择

　　首先，调整行政区划，完善政府级次。我国行政区划、尤其是省级行政区划长期变化不大，不利于我国“大城市”的出现，不利于各地区均衡和多样化发展，易产生地方保护主义和地方割据，从而影响中央宏观调控政策的贯彻和落实，不利于社会多样化等等。因此，我国必须尽快根据我国经济、政治和社会发展的需要，结合中国地理环境的特点，重新划分省级区域，缩小省级区划规模，增加省级区划单位数量。笔者认为，应该改造我国的地方政府级次，稳定中央与地方关系，从而提升整个国家的治理效率。至于如何改造，笔者同意专家李成贵的观点，就是“缩省、撤地、强县、合并乡镇”。

　　其次，规范政府间税收竞争行为。国内税收竞争行为的主体是地方政府和中央政府，尤其是前者。如果中央政府和地方政府的税收竞争行为不规范，那么，要想在我国建立“规范”的国内税收竞争新模式就是一句空话。

　　第三，合理配置我国的纵向和横向税权。如前所言，国内税收竞争与税权的配置关系非常密切。因此，合理的税权划分才是国内税收竞争稳定、适度、规范进行的重要条件。目前我国的税权，无论在纵向划分上还是横向划分上，都存在一些严重的问题，这些问题部分使得我国的国内税收竞争处于不稳定和不规范状态之中。因此，必须从纵向和横向两个方面合理配置我国的税权，完善我国的纵横税权划分。

　　第四，完善我国的地方税体系。国内税收竞争与一国的地方税体系密切相关。国外的经验表明，在中央集权为主、地方分权为辅的情况下，如果地方税体系比较完善，国内政府间税收竞争就比较稳定、规范。也就是说，稳定、规范、适度的国内税收竞争模式需要有完善的地方税体系作支撑。然而，目前我国的地方税体系还存在许多问题，如现行地方税税种改革严重滞后，和我国当前市场经济的发展程度不适应；94税改中地方税与中央税在税种划分方面存在不足之处，等等。解决我国地方税体系中的问题，必须按照地方税公共财政原则，建立健全我国的地方税体系。

　　第五，完善我国的政府间转移支付模式。我国的政府间转移支付制度建立于1994年分税制财政管理体制改革以后，这一制度由于主要是通过中央对地方的“税收返还”而进行的，因此，规范程度较弱，而且很不完善。因此，当前我国首先必须找到一条适合我国财政发展特点的理想的政府间转移支付模式。笔者以为，我国应该学习和借鉴德国的成功经验，实行“纵向转移支付为主、横向转移支付为辅”的纵横型转移支付模式。

　　第六，完善我国的税收激励机制。我国目前的税收激励制度是特殊时期的产物，随着客观经济情况的改变，尤其是我国已经加入wto，税收优惠政策必须进行大幅度调整和改革，为稳定、规范、适度的国内税收竞争创造良好的条件，因为税收激励竞争是国内税收竞争最重要的一种税收竞争形式。笔者以为，应该从提高税收优惠法律层次和税收优惠政策的透明度等着手，完善我国的税收优惠制度。

　　第七，加快收费改革进程，规范政府收入机制。税和费是政府的两种不可或缺的收入机制，其中税最为重要，一般占国家收入的90%以上。改革开放后，我国目前的收费状况很不合理，达到了和税“并驾齐驱”的程度，需要进行改革，否则，就会影响国内税收竞争的正常展开。

　　最后，促进生产要素的自由合理流动。要素流动与国内税收竞争关系密切。要素流动的程度一定程度上决定着国内税收竞争的程度。市场经济条件下，生产要素的自由流动以及流动的强度决定着资源配置的效率和效果，也决定着经济系统的活力和市场绩效。我国改革开放以来的经济高速增长可以说与要素的自由流动关系非常密切。资本的流动带来资本的高收益；人口的流动有利于打破旧的传统习惯，促进新观念和新体制的发展。另外，还有专家指出，缩小我国地区间人均收入差距也必须依赖生产要素即人的流动。然而，由于各种原因，我国在生产要素的自由流动上还存在大量的壁垒和障碍。因此，必须进行改革以促进生产要素的自由适度流动。