[摘要]宪政税收是宪法上对税收核心规则或最高原则的创设与运用之政法过程的制度性规范，这一过程要求税收的每一个核心要素都受制于宪政税收。理论上，一个符合中国现实的宪政税收模型是人民代表的一致同意。因为国家和人民的基本关系其实是税收关系，所以必须在宪法上界定国家与人民的权力与权利、责任与义务并使其基本关系宪法化。实践上，应以宪政税收为基本出发点，修改宪法的涉税条款，不必出台税收基本法，并以宪法理念或精神指导税收法律体系或制度的构建。
　　[关键词]宪政税收；税收法律主义；税收核心规则

　　
　　一、厘清几个概念的涵义
　　
　　为了有助于给出宪政税收的定义，有必要对以下几个概念做必要的厘定，其顺序依次是宪法、宪政、税收法律主义和依法治税。由于相关的每一个概念都有不同的定义，限于篇幅和研究的需要，本文对其中的争论不予探讨，只选择能够接纳的或已形成共识的观点借以界定概念。(1)关于宪法的定义来自于《中国大百科全书·法学》：“宪法是国家的根本大法，是具有最高法律效力的法，是据以制定其他法的法律基础。”由宪法确立一国国体、政体、经体、社体和法体等基本内容，并形成系列规则。宪法是制度的制度、规则的规则，是生成制度的制度、生成规则的规则，是“元规则”或“元制度”。(2)据《现代汉语规范词典》的解释，宪政是以宪法为核心的民主政治。宪政就是立宪政治，是一种通过立宪并行宪而达成的政治体制，是宪法的具体兑现或有效运用。宪政包括人民主权、社会契约、权力制衡、人格平等、法律至上等一系列理念或精神。WWW.11665.CoM宪法的基本使命或最本质的特征是确定国家权力与公民权利的边界。“宪政规则是在通过‘制度之门’后对权力和权利关系的界定。在市场经济条件下，权力与权利的摩擦成本会使市场半径缩小，市场功能退化和扭曲，直至消失。”所以要让宪法发挥作用，因为有宪法不一定有宪政。有学者将宪政与宪法喻为法治与法律的关系，有法律不一定实现法治，换言之，有宪法不一定实现宪政。所以说，宪政是活动的、起作用的宪法。(3)税收法律主义、税收法定主义或税收法定原则的基本含义是：基本税收要素必须由法律予以确定。课税要素、范围、程序基于法律明确规定，则税收行为合法。非经法律规定，国家不得征税；公民不负具体纳税义务。(4)以法治税主要是指用法律作为手段来征收税款或实施管理；而依法治税则是以法律为依据进行税款的征收或管理。由于治税观念的转变，以法治税渐为依法治税所替代。税收法律主义与通常所说的以法治税有明显区别：首先，通常所说的以法治税所依据的法除了立法机关制定的税收法律之外，还包括行政机关制定的税收法规和规章。税收法律主义所依据的法严格限定为立法机关制定的税收法律。税收法规和规章只能对税收法律进行字面解释，不能起创设纳税义务的作用。其次，通常所说的以法治税主要是政府及其税收主管部门对纳税人的约束，它强调纳税人必须依法纳税，不纳税要受到法律制裁。税收法律主义首先是人民及其代表机构对政府的约束，它强调政府征税必须经过人民及其代表机构的同意，并通过立法机关制定税收法律来认定。没有这种税收法律，政府无权征税，人民有权拒绝纳税。
　　由上述对宪法、宪政、税收法律主义和依法治税的界定，接下来需要明确什么是宪政税收。宪政税收，是宪法上对税收核心规则或最高原则的创设与运用之政法过程的制度性规范。以宪法理念或精神指导税收法律体系或制度的构建，宪政税收并不简单限于对税法层面的制度性解释，而是集中对宪法层次的税收核心规则进行探讨。在宪法上界定税收的权力与权利、责任与义务的关系并使国家与人民的基本关系宪法化就是宪政税收，因为国家和人民的基本关系也是税收关系。其基本属性或内涵是宪法层次的税收核心规则，这一指向性的潜在意义是国家不需要也无必要制定并出台税收基本法；其外在表征或外延则是一致同意性、最高性和稳定性，其中一致同意性是基础，是保证最高性和稳定性的条件。
　　在这几个定义中不易区分的是宪政税收和税收法律主义的关系。宪政税收与税收法律主义在法律层面的含义是一致的，都是以物权和自由权的部分让渡作为逻辑起点。二者有区别的地方在于：税收法律主义是一切税法的原则，是一个单纯的法律用语；而宪政税收则是从宪法的角度揭示税收的核心规则，它同时也是一个政治术语。就其哲学上的判断而言，宪政税收是一种超验判断；税收法律主义则是一种价值判断，两者分属不同的层次。就法理意义上讲，税收法律主义是个私法问题，指的是物权或产权不受非法税收的侵犯，任何税收行为必须具备法律依据，税收立法、执法只能在法律的授权下进行；宪政税收是一个宪法问题，指的是宪政意义上的财产权是一种先于国家税收权力的绝对权利，是不证自明的公理权利。¨-从逻辑推理的角度看，宪法是税收法律的渊源，宪法来自于人民，所以说，人民乃是一切法律的唯一渊源；而税收是国家最主要的收入渊源，人民是创造收入的唯一主体，所以说，税收来自于人民。这样，国家一宪法一税收一人民一国家就构成一个完整的循环，而保证这一过程良性循环的只有宪政税收。
　　
　　二、宪政税收模型
　　
　　阿罗用严谨的数学语言证明，社会选择不可能产生理性的社会排序。阿罗不可能定理对经济学和政治学产生了强烈的冲击，许多人试图找到摆脱这个定理所预言的结果的路径。阿马蒂亚·森找到了使得多数原则得以运用的充分和必要条件，即重要的不是对所有可能的社会结果进行完整的排序，也不要求必须具备社会排序的传递性，而只要求社会选择结果的合理性。哈耶克则强调自由竞争的市场制度提供了利用各种知识的一种发现程序，而选举恰恰可以作为一种发现程序，在这一发现过程中，人们把大多数决策工作委托给自己的代表的体制就是一种民主。事实上，布坎南和塔洛克的分析也表明，间接民主或代议制民主一方面可以规避多数人表决时的高决策成本；另一方面也可以消除独裁或寡头决策时的外部成本。选举权和纳税人意识共同构成了对权力的最基本的认可与约束，是政府质量的保证。全国人民代表大会及其常务委员会是民选出来的代表，完全可以代表纳税人的意志。就宪政税收而言，一个符合中国现实的模型是，宪政税收必须是代表人民的人民代表的一致同意。即宪政税收主张政府征税权力的合法性在于人民的一致同意。宪政税收必须采取一致同意规则，其他法律或可使用其它规则，如多数规则等。只有站在宪法的维度或高度确立宪政税收的理念，也只有这样才会确定政府的合宪性和税收的合宪性。在宪政税收理念指导下修改宪法的涉税条款，让征税具有宪法依据。
　　西方宪政历史确立了“无代表则无税”的宪政思想，但是通过“无代表则无税”在中国的检验我们会发现这是一个伪命题－－全国人民代表大会有农民代表参加，但农业税在中国已经成为历史，我们的现实情况是有代表也不一定有税。随着政治体制和经济体制不断进行深刻的变革，以民主集中制为基础的人民代表大会与“人民代表一致同意的宪政税收原则”将演绎为一脉相承的政法秩序。

　　三、模型检验
　　
　　1　宪政税收的政治属性。经验表明，与常态的非民主政治相比，常态的民主政治所带来的决策成本的增加一般远远小于其错误成本的减少，因而更能够降低总的成本，更有助于公共利益的增加。用数学的语言表达，如果m代表民主政治，f代表非民主政治；而j和c分别代表决策成本和错误成本，那么比较的结果将是：c(f)－c(m)>j(m)－j(f)或c(f)+j(f)>j(m)+c(m)。尽管民主政治会增加一些决策成本，但由于它能够显著地降低错误成本，民主政治增加的决策成本显得微不足道。因此，仅就统治成本的降低而言，民主政治的效率是非民主政治所不能比拟的。在政治模式上，我们的制度是民主集中制，在法律模式上，我们的制度是人民代表大会制。理想的宪政要求政府既是有效的，又是有限的。民主集中制是民主历史上的一项优秀且优越的发明，是民主基础上的集中和集中指导下的民主相结合。民主集中制的“集中”可以保证“有效”，从而提高处理问题的能力；民主集中制的“民主”可以实现“有限”，从而防止政府过度膨胀。所以说，以民主集中制为基础的人民代表大会是适合中国式民主的正确选择。
　　“次优”或者符合现实与国情的才是真正的“最优”。世界上“没有哪一种民主制度是完美无缺的”。有学者认为，中国两会－－人民代表大会和政治协商会议不但是符合中国国情的民主政治制度根基，同时也是以毛泽东为代表的中国共产党人创造的中国民主制度。人民代表大会是由社会各阶层的民意代表构成的中国民主集中制的最高权力机关，不论是国事国是的富国强国问题，还是民主民生的富民裕民问题，其最终决定权都由人民代表大会这个最高权力机关来完成。人民代表既具有合法性又具有代表性，其所行使的权力自然具有合宪性。因此，人民代表及其机构所确立的宪政税收自然具备政治属性。
　　2　宪政税收的法律属性。从政治程序来看，以霍布斯的契约论观点为出发点，如果没有政府或类似的权威机构，人类将陷入可怕的无政府、无秩序的“利维坦”，为了结束这种情况。全体公民只有而且必须出让自己的部分权利与自由以组成政府。接下来一个重要的法律程序是确立宪法，明确权力与权利、责任与义务的关系。这一政法过程所产生的结果就是宪政税收。具体而言，对政府进行税收约束的重要性，在于税收约束补充了选举约束的缺漏。这样，“税收”就从“财政”层面上升到了“宪政”层面，因为立宪层面问题的本质具有约束政府的自然倾向。同时，宪政税收必须具有可预测性，以不同于公民在“无知之幕”中所做出的选择。这一过程在民主集中制下就是一个被遴选的人民代表经过详细调查、舌剑唇枪的辩论到举手表决的代表人民决定宪政税收的过程。当人们明确税收的合宪性以及自己在宪法内的权利与义务之时，依法纳税就是一个自然、自知、自觉的过程。宪政税收一个典型特征就是其宪政取向，始终把宪政视为一套有效的规则。税收的每一个核心要素都受制于宪政税收。如果没有宪政税收，公共财政制度和体现宪政精神的现代税制就不可能真正建立起来。在宪政税收规则下：一方面，建议政府不必出台税收基本法，因为税收基本法的核心内容属于宪政税收，而且法律过多容易导致制度过于复杂，对实际税收工作不利；另一方面，未来的修宪将以补充体现宪政税收精神的条款为特征，具体内容应集中在“纳税人的基本权利”、“税收立法权”、“税收委托立法权”、“征税权”和“依法征税”等方面。考察部分具有代表性国家的宪政思想史及其宪法涉税条款，13个国家中直接规定依法征税的国家有10个，未明确规定依法征税的仅有3个国家，几乎没有哪个国家只单向确定纳税人的纳税义务。所以，税收的法制化进程内生于对宪政税收的需求，宪政作为一个必不可少的因素也将不断参与税收发展的进程。
　　至此，一个新的税收框架渐渐构筑起来：宪政税收赋予税收的内涵，首先说明税收具有一种政治属性；其次具备法律属性；然后才成就它的经济属性，从而为分析税收提供了一个新的视角。