四、实施风险应对程序阶段
　　风险应对程序是指针对评估的重大错报风险采取的应对措施。根据《中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险采取的应对措施》，注册会计师应当针对评估的财务报表层次重大错报风险，设计和实施总体应对措施；应当针对评估的认定层次的重大错报风险，设计和实施进一步审计程序，包括审计程序的性质、时间安排和范围。在确定总体应对措施以及设计和实施进一步审计程序的性质、时间和范围时，注册会计师应当运用职业判断。
　　总体应对措施是针对财务报表层次的重大错报风险提出的措施，因为财务报表层次的重大错报风险影响多项认定，所以总体应对措施的提出是审计工作的重点，并直接影响最终的审计质量。在《〈中国注册会计师审计准则第1231号——针对评估的重大错报风险实施的程序〉指南》中规定审计项目组成员中应有一定比例的人员曾经参与过被审计单位以前年度的审计，或具有被审计单位所处特定行业的相关审计经验。所以，总体应对措施是在行业审计经验的基础上提出的，其实施主体必须是具有行业审计专长的注册会计师。
　　进一步审计程序包括控制测试和实质性程序。控制测试是可选择执行的审计程序，只有在两种情形下必须执行控制测试：1.在评估认定层次的重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；2.仅实施实质性程序并不能够提供认定层次充分、适当的审计证据。实质性程序是必须执行的审计程序，无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对所有重大类别的交易、账户余额和披露，设计和实施实质性程序。由此，在确定进一步审计程序时，需作出的重要职业判断是对是否实施控制测试进行的决策。控制测试，是指用于评价内部控制在防止或发现并纠正认定层次重大错报风险方面的运行有效性的审计程序。所以，判断是否实施控制测试即为判断被审计单位与财务报表编制相关的内部控制运行的有效性。如果注册会计师准备信赖与财务报表编制相关的内部控制，那么其就要进行控制测试，如果控制测试的结果表明该内部控制运行是有效的，则依赖该内部控制编制的财务信息即是可靠的，注册会计师就可以减少实质性程序的数量，而控制测试的成本要低于实质性测试的成本，从而在整体上降低了审计成本，提高了审计效率。但如果注册会计师信赖了本不该信赖的内部控制，而控制测试又未发现内部控制的缺陷，此时错误的减少实质性程序必将导致低水平的审计质量。风险导向审计方法下对内部控制运行有效性的判断绝不同于制度基础审计方法，其不是仅仅只关注内部控制，而是把内部控制放在行业环境中并与企业的经营风险等情况结合起来考虑内部控制是否值得信赖。这种对内部控制的评价方法离不开注册会计师行业审计经验的积累及行业审计专长的应用。
　　五、完成审计工作阶段和编制审计报告阶段
　　此阶段是审计过程的最后一个阶段，需作出的重要决策是对被审计单位的财务报表发表审计意见，出具审计报告。审计意见是审计工作的最终结果，是衡量审计质量的最终依据。根据我国现行的审计准则体系，审计意见包括五种：标准无保论文联盟http://留意见、带强调事项段或其他事项段的无保留意见、保留意见、否定意见、无法表示意见。审计意见的出具既依赖于客观的审计证据，又离不开注册会计师的主观职业判断。例如：当注册会计师无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论时，应当出具保留意见或无法表示意见。究竟出具何种具体意见取决于“广泛性”这个词汇，虽然《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》对“广泛性”的定义及适应情形做了界定，但此界定仍然是原则性的而非具体的可操作标准。如果客观的审计证据表明注册会计师无法对被审计单位50%的存货进行审计，那么此审计范围受限对财务报表的影响是否具有广泛性呢？此时，注册会计师仅依赖客观的审计证据无法发表审计意见，其还要结合被审计单位所在的行业及存货在资产中所占的比重等具体的行业信息作出判断。所以，对财务报表发表审计意见这一重要职业判断，仍然离不开注册会计师行业审计专长的应用。s