基于SCP范式的注册会计师服务业产业组织研究的论文_CPA论文

基于scp范式的注册会计师服务业产业组织研究

近年来我国本土会计师事务所行业有了很大发展，但与论文联盟http://发达国家相比仍存在着较大的差距。本文拟运用主流产业组织学理论即哈佛学派的scp（结构—行为—绩效）范式，对我国注册会计师行业的市场结构、市场行为和市场绩效进行分析，并从产业组织学视角提出相应的政策建议。
　　一、注册会计师行业市场结构
　　在产业组织理论中，市场结构是指构成市场的卖方（企业）之间、买方（企业或消费者）之间、买卖双方之间以及市场上现有厂商与潜在进入者或替代品生产者之间等诸多关系的总称。简言之，市场结构是指产业市场内的垄断、竞争程度，即在特定市场中的企业在数量、份额、规模方面所表现出的联系与特征。市场结构的影响因素主要有市场集中度、产品差异化、进人壁垒和退出壁垒等。下文将从影响市场结构的常见因素入手对我国注册会计师行业的市场结构进行分析。
　　（一）市场集中度市场集中度（concentration ratio）是衡量市场结构或市场竞争度的重要指标，又称垄断指数。欧美国家常用集中率crn （n-concentration ration）、hhi指数（herfindahl-hirschman index）两种方法测量。实务中，一般用某一行业前“四大”（cr4）或前“八大”（cr8）的销售额占所在行业的总销售额的比例来反映该行业的集中度。通过查阅中注协在网站上公布的2005年~2009年会计师事务所综合评价前百家信息（2010年尚在评价中，未能获取有关数据），结合前百家事务所在全行业收入中的比重，笔者测算出2005年~2009年事务所前“四大”和前“八大”的收入总额，由此求得近五年我国注册会计师行业的cr4和cr8如表1所示。wWW.11665.Com表1数据表明，从市场集中度来看，我国注册会计师行业还属于竞争型的市场结构，但是寡占程度逐步提高，在2008年的统计数据中，已经显露出寡占迹象。依据2005年~2009年我国注册会计师行业的收入数据（表1所示），结合该期间我国注册会计师行业的集中度趋势图（图1所示）不难看出，在2005年~2009年间，我国会计师事务所行业集中度呈现出逐年提高的趋向，其中2009年，国际“四大”所占比例有所下降，而本土“四大”所占比例则比往年有所提高。这在一定程度上表明，我国会计师事务所行业的竞争日益激烈。之所以产生这种现象：一是受金融危机滞后影响，各大会计师事务所承接的国际、国内高端审计业务量有所下降；二是受国内会计师事务所行业的合并、重组浪潮冲击，会计师事务所规模化进程加快，使得本土大事务所竞争能力有所增强。
　　（二）产品差异提供差异化的产品或服务是企业提高市场地位、构筑进入壁垒的重要手段。会计师事务所行业属于中介服务业，其产品差异是由会计师事务所对客户所提供的服务类型、服务质量或声誉的不同而形成的。各会计师事务所一般都能为客户提供鉴证业务和简单的相关服务业务，但对于一些新兴业务，如商业评估、诉讼支持、法务和舞弊业务、养老金规划业务、寿险公司动态偿付能力测试审核报告业务等，则只有实力比较强的大型事务所才能承接。此外，事务所的声誉对客户的选择也会产生一定影响。由于审计风险的存在，大部分客户都认为声誉好的事务所服务质量较高，审计风险较小。因此实务中，越是规模大的上市公司、知名度高的跨国公司往往更倾向于聘请声誉好的国际“四大”会计师事务所。因而从服务的多样性、服务质量、声誉这三方面看，各会计师事务所的服务还是有差异的，带有垄断色彩并非

转贴于论文联盟 http://

完全竞争。
　　（三）进入壁垒进入壁垒指厂商进人某一特定市场所遇到的各种障碍。影响注册会计师行业进入壁垒的因素主要有：资本要求、客户转换成本、产品销售渠道的分配及经验曲线劣势等。从资本要求看，会计师事务所的成立需在注册资本和人员上达到国家规定的基本条件，而目前我国对该行业的市场准入门槛还较低。但人力资本方面，要获取注册会计师执业资格需要通过国家统一组织的注册会计师考试，且自2009年以来考试难度大大提高，更加注重考生的综合应用技能，因而个人进入该行业的门槛增高。从事务所运营角度看，由于新进入该行业的事务所一般需承担较高的培训成本，加之客户转换成本的存在，使得现存会计师事务所相对于潜在进入者更具有成本优势。此外，从产品销售渠道即客户资源的分配来看，现存事务所已把现有的客户服务渠道分割完毕，新进入者要想抢占市场，必须创造产品差异、提供高质量的服务才能在审计市场中占有一席之地。而且，新进入者还存在经验曲线劣势，因为随着存续时间的延长，现有事务所的员工经验不断丰富，审计成本降低。综合来看，该行业的进入壁垒还是比较高的。
　　（四）退出壁垒退出壁垒是指在经济上、战略上、情感上迫使厂商保留在某一行业中继续参与竞争的因素。注册会计师行业退出壁垒较低，原因在于：第一，不存在专门资产，会计师事务所主要是人力资产，会计师不从事本行业也可以凭借丰富的审计经验去企事业单位担任财务总监，其他非人力资产（主要是办公设施）也都可以很快转手；第二，没有诸如劳工安置费等的退出固定成本；第三，不存在战略上的依赖关系，会计师事务所之间都是独立的开展服务，当某个会计师事务所退出该行业时不会影响到其他事务所；第四，该行业的情感障碍比较低，注册会计师行业虽然报酬相对较高，但是工作强度大，风险高，因此从业者并没有过多的情感障碍。
　　通过对我国注册会计师行业市场集中度、产品差异、进入和退出壁垒的分析可以看出，目前该行业的市场结构类型还属于垄断竞争型。
　　二、注册会计师行业市场行为
　　市场行为，即企业在充分考虑与其它企业的关系的基础上，基于当下市场供求条件所采取的各种决策行为。下文主要是从价格竞论文联盟http://争行为、非价格竞争行为两方面来分析当前我国注册会计师行业的市场行为。
　　（一）价格竞争行为根据供求定理，均衡的价格体系是由市场供需双方在博弈过程中形成的。在注册会计师行业中，企业管理者与所有者是会计信息的供给方与需求方，会计师事务所受所有者委托对管理者经营状况进行鉴证，在这个链条中，付费方却往往是管理者，因此正常的市场需求扭曲，价格不能作为价值正确反映出来，出现了一直困扰审计市场的低价竞争行为，而且越演越烈，使注册会计师行业的社会形象受到严重损害。低价竞争行为主要体现在降低审计费用以招揽客户，或通过给推介人回扣或佣金的方式拉拢客户。会计师事务所在降低审计收费的同时也降低了审计服务的质量，损害了公司的声誉，市场竞争力严重受挫，长此以往还会使整个行业的盈利能力下降。从本质上看这是竞争型市场结构引起的一个极端后果。

转贴于论文联盟 http://

（二）非价格竞争行为非价格行为是指除了价格手段以外的厂商行为，如产品多样化选择、广告促销行为、投资行为、兼并与收购等。非价格行为的目的在于扩大本企业的产品差异化和增加本企业产品的销售，扩大市场占有率，构筑限制其他厂商的进入壁垒。注册会计师行业的非价格行为主要体现在：增加客户服务项目、提高产品质量、创造行业内产品差异等，从而取得更多的市场份额。广告宣传对事务所而言是严令禁止的，所以导致现实中部分会计师事务所为了争揽业务把精力更多的放在如何建立与维持与客户的关系上，以此拉拢新客户和维持原有客户，结果即低了服务质量，增加了执业风险，又损害了职业信誉。与此同时，也有一些规模大的事务所意识到审计市场竞争的激烈，在原有鉴证服务的基础上不断拓展新的服务项目，大力加强高层次人才的培养，努力提高本所员工的业务水平，不断提高服务质量，通过创造行业内的服务差异来扩大市场占有率。从中注协公布的近五年的会计师事务所前百家的综合评价信息来看，在排名靠前的事务所中，非鉴证业务收入所占比重越来越高。此外，从国际经验来看，国际上著名的四大会计师事务所之所以能够在全球有那么突出的发展，主要得益于兼并和联合。对于中国的本土会计师事务所，要想在世界审计市场上占领一席之地，能够与国际四大会计师事务所相竞争，首要的一点是先从规模上做大，然后再从实力上做强。以2006年9月政府发布的《关于推动会计师事务所做大做强的意见》为标志，我国会计师事务所行业掀起了一轮并购浪潮。其中，中瑞华恒信和岳华会计师事务所的合并使我国会计师事务所的百强排名发生了质的变化，它标志着我国本土最大的会计师事务所的诞生。这一合并产生了巨大的示范效应，也由此引发了一系列会计师事务所合并事件的发生。种合并行为在一定程度上提高了审计市场的集中度，增强了本土事务所与国际事务所相抗衡的能力。
　　三、注册会计师行业市场绩效
　　市场绩效反映了在某一论文联盟http://特定的市场结构和市场行为条件下该市场运行的效果。下文主要从行业收入、服务种类和质量、人员素质三个方面去评价我国注册会计师行业的市场绩效。
　　（一）行业收入行业收入是评价会计师事务所竞争力的一个重要考核指标，中注协在每年对会计师事务所进行综合评价时都将年度总收入作为一个主要参考标准。从表1数据可以看出，从2005年以来，国内“八大”会计师事务所的总收入呈逐年增长趋势。而且根据中注协公布的数据，在2009年，有34家事务所收入超过亿元，比2008年的32家增加了2家，其中，有16家事务所收入超过3亿元，行业做大做强成效进一步显现。但在总收入增长的同时，也发现，在每年的前“八大”事务所的总收入中，国外事务所在中国的分支机构占了绝大部分市场份额，如图2示。以2009年为例，排名首位的普华永道年度总收入257843万元，本土事务所排名最靠前的中瑞岳华会计师事务所年度总收入才72544万元，仅占前者收入的28%。分析其原转贴于论文联盟 http://

因，国外“四大”事务所相比本土事务所有着更成熟、更完善的行业管理体制，人员配备、技术水平都居行业领先水平，在实际运行过程中充分体现出了大事务所独特的竞争优势。这在一定程度上也能说明本土事务所过于分散的市场竞争结构不利于行业的发展。
　　（二）服务种类和质量从业务范围看，目论文联盟http://前我国注册会计师行业的服务种类比较单一，仍以传统的审计服务为主。根据中注协公布的2009年全国会计事务所前百家综合评价信息，前百家事务所全年的行业总收入为2061051万元，其中审计收入1698927万元，占到总收入的82.43%，其他业务收入还不到18%。而在国际事务所中，传统的审计和会计服务在业务中的比重越来越小。根据美国《今日会计》杂志发布的美国2009年前百家事务所信息，在受访的80家事务所中，74%的事务所报告自己在商业评估领域的业务量增长；诉讼支持业务位居第二，达73%，鉴证服务下滑到了第三位，为70%，与去年的调查相比下降了10个百分点。此外，为应对金融危机带来的行业影响，美国的amper事务所成立了“应对经济小组”来提供围绕金融危机为中心的服务；均富事务所的网站上建立了名为“经济危机资源中心”的链接，提供近期金融事件以及对事务所业务影响的具体解释，在过去的几年，事务所还投资了许多业务领域，如重组服务和医疗保健，还有名为“航海者”的新型审计方式，以及名为“税收交响曲”的税收服务。针对新的经济形势提供的新型服务在国内事务所还较少见。从行业服务质量看，当前我国注册会计师行业执业质量还有待提高。2010年财政部发布了会计信息质量检查公告，检查发现部分非证券资格会计师事务所未严格执行新审计准则，执业质量不高，特别是规模较小的事务所执业不规范；各地财政部门共对63家会计师事务所予以行政处罚，对8家会计师事务所予以暂停执业处罚。影响审计服务质量的因素有很多，如前面分析的进入壁垒较低、低价竞争行为等，但笔者认为市场结构仍是最重要的，因为竞争性的市场结构必然会导致现有市场主体之间的恶性竞争行为，从而会影响服务质量。
　　（三）人员素质我国会计师事务所从业人员的素质也不容乐观。拥有足够的必要素质和专业胜任能力并遵守职业道德规范的人员是确保会计师事务所服务质量的关键，也是整个行业竞争力的集中体现。但就目前我国注册会计师行业的从业人员来看，在学历、年龄结构等方面与理想要求还有一定差距，特别是与国际会计师事务所相比。根据中注协公布的2009年全国会计事务所前百家综合评价信息，笔者对前八家会计事务所的年龄和学历结构进行了分析，如表2所示：通过计算发现，从年龄结构看，前“四大”年龄在40岁以下的占总人员的比重分别为96%、94%、99%、97%，本土“四大”相应的比重分别为63%、74%、80%、83%；年龄在60岁以上的人员在前“四大”没有，而在本土“四大”却仍存在，相比而言，我国事务所的年龄结构相对要老化。从学历结构看，前“四大”学历为硕士及以上的比重分别为26%、32%、35%、32%，本土“四大”相应的比重分别为10%、9%、9%、12%。可以看出，不管是在学历层次上还是年龄结构上，我国本土会计师事务所的人员素质都相对较弱，还需亟待提高。

转贴于论文联盟 http://

四、注册会计师行业完善对策
　　通过对我国注册会计师行业市场结构、市场行为与市场绩效的分析，可以看出目前该行业的市场绩效状况不容乐观。从产业组织学角度看，我国注册会计师行业规模经济效益差与目前行业管制状况有着不可分割的关系。为此，行业管制机构可以考虑从微观和中观层面对我国注册会计师行业实施干预和控制，具体可以从行业市场结构、行业进论文联盟http://入壁垒、行业服务质量与行业收费方面加强管制。
　　（一）强化行业市场结构管制相关部门应通过制定管制政策促成行业内各事务所之间的战略性行为，即在行业的层面上调整行业。行业管制机构应鼓励和支持行业内开展的各会计师事务所之间的并购与联合，允许行业内规模大、声誉好的会计师事务所，采取资本化运作的方式，与其他会计师事务所进行兼并或重组，推行“大事务所”市场结构政策，以改善市场结构状况，有效提高我国注册会计师行业的市场集中度，促进行业市场绩效与市场效率的协调与统一。
　　（二）强化进入壁垒，提高进入管制力度目前我国注册会计师行业的进入壁垒主要有两层：一层是会计师事务所机构的设置壁垒，一层是注册会计师资格的取得壁垒。要提高我国注册会计师行业的集中度，做大做强会计师事务所，首先要提高会计师事务所机构的进入壁垒，即有关部门应提高事务所成立的门槛，从注册资本、人员配备要求等方面减少潜在进入者的竞争，从数量上控制好市场结构。其次，要强化注册会计师行业服务供给主体的资格限制，目前我国注册会计师行业的整体执业质量不高，与注册会计师的业务能力和执业水平直接相关。为此，必须从源头上加强从业人员的质量控制，比如从严制定报考条件（如报考人员的学历、考试时效等）、加大考试难度、提高对其执业能力的考察等。
　　（三）加大对注册会计师服务质量方面的管制注册会计师行业的质量控制贯穿于注册会计师执业的全过程，包括承接业务前对客户的调查分析、业务约定书签订前需做的工作、审计计划的编制、重要性的判断、审计风险的评估、审计意见的出具等，每一个环节都需要加强质量控制。为此，行业管制机构应强化对注册会计师服务质量的监督力度，使其在实质上和形式上都做到独立，并以客观、公正的原则开展审计服务，时刻以注册会计师的职业道德准则规范自己的执业行为。同时，对注册会计师服务质量的管制改革还需与时俱进，根据不断出现的经济形势结合国际惯例对现有的审计准则和相关服务准则做出修订，为注册会计师从事审计服务提供可借鉴的、操作性强的执业规范指南。
　　（四）加强注册会计师行业的收费管制注册会计师行业由于其独立的执业身份决定是一种有偿服务，为此在承接业务时需要向客户收取审计费用，这也是各事务所收入的主要来源。面对会计师事务所数量的日益增多、行业竞争的日趋激烈，各会计师事务所都想尽办法竞相争揽业务，以提高自己的业务收入。行业管制机构在收费方面管制力度的薄弱使得该行业目前出现了无序和过度竞争状态，很多事务所都或多或少存在给客户提取回扣来变相压低审计费用的现象。虽然在注册会计师职业道德准则中明确规定会计师事务所禁止对客户采取或有收费，但现实中为了争揽业务，有些事务所屈从于客户的要求，不仅违背了职业准则的要求，影响了审计质量，也使整个行业的利益受到损害。由此可以看出，仅仅依靠制定职业道德准则来约束会计师事务所还是不够的，应运用法律手段，制定专门的审计服务价格法律，可由行业内专家通过论证制定审计最低计价标准，对低于限价标准的服务要予以惩罚。同时加强社会监督，以保证注册会计师行业的健康、持续发展。转贴于论文联盟 http://

论文网首页\|会计论文\|管理论文\|计算机论文\|医药学\|经济学论文\|法学论文\|社会学论文\|文学论文\|教育论文\|理学论文\|工学论文\|艺术论文\|哲学论文\|文化论文\|外语论文\|论文格式

		用户注册设为首页
	您现在的位置：中国论文网 >> 会计论文 >> CPA论文 >> 正文	会员中心
会计理论论文管理会计论文 CPA论文会计电算会计论文会计审计论文成本会计论文会计管理体制论文会计研究论文会计实务论文会计毕业论文